과세관청이 의뢰한 감정가액에 기한 상속세 부과처분은 적법함

상세내용

주 문

1. 원고들의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

청구취지

피고가 2021. x. 9. 원고들에게 한 상속세 xx,xxx,xxx,xxx원(가산세 포함)의 부과처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고들은 2020. 8. 4. 원고 AAA의 배우자이자 나머지 원고들의 아버지인 마00의 사망에 따라 서울 00구 OO동 OO 토지 및 그 지상 건물, 같은 동 OO 토지, 같은 동 OO 토지 및 그 지상 건물, 00시 00구 OO동 OO 토지 및 그 지상 건물(이하 통틀어 ‘이 사건 각 부동산’이라 한다) 등을 상속받았다.

나. 원고들은 2021. 3. 2. 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다) 제60조 제3항, 제61조가 정한 보충적 평가방법에 의한 이 사건 각 부동산의 가액 35,126,767,130원을 전체 상속재산의 가액에 포함한 후 상속세 xx,xxx,xxx,xxx원을 신고·납부하였다.

다. 00지방국세청장은 상속세 조사를 하면서 2021. 4.경 이 사건 각 부동산에 대하여 각 2개 감정기관에 가격산정기준일을 상속개시일(2020. 8. 4.)로 한 감정평가(이하 ‘이 사건 감정평가’라 한다)를 의뢰하였고, 이에 원고들도 2개 감정기관에 위와 같은 감정평가를 의뢰하여 각 감정평가 결과를 받았다. 각 4개 감정기관이 평가한, 이 사건 각 부동산에 대한 감정가액 평균은 xx,xxx,xxx,xxx원(이하 ‘이 사건 감정가액’이라 한다)이다.

라. 00지방국세청장은 평가심의위원회의 심의를 거쳐 이 사건 감정가액을 이 사건 각 부동산의 시가로 볼 수 있다는 조사 결과를 피고에게 통보하였고, 피고는 2021. x. 9. 이 사건 감정가액을 이 사건 각 부동산의 시가로 하여 원고들에게 상속세13,012,385,920원(가산세 포함)을 증액경정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1, 2호증의 각 기재(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함), 변론 전체의 취지

2. 처분의 위법 여부

가. 원고들의 주장 요지

1) 과세관청은 상속재산에 관해 기존 감정가액 등이 없는 경우에 감정평가를 의뢰할 권한이 없다. 이 사건 감정평가는 기존 감정가액 등이 없어 감정평가를 의뢰할 수 없는 과세관청의 의뢰에 따른 것이어서 위법하므로 그 감정가액을 시가로 할 수 없다.

2) 과세관청이 위와 같은 감정평가를 의뢰할 수 있더라도 구 상증세법 시행령(2021. 1. 5. 대통령령 제31380호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제49조 제1항 단서, 제2항 제2호가 요구하는 ‘평가기준일과 감정가액평가서 작성일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없다’는 점에 대한 증명이 없으므로 이 사건 감정가액을 시가로 할 수 없다.

3) 과세관청은 임의적인 기준에 따라 이 사건 각 부동산에 대해 이 사건 감정평가를 실시하였는데, 이는 과세의 형평을 규정하고 있는 국세기본법 제18조 제1항에 반한다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 과세관청이 감정평가 의뢰 권한을 가지는지에 관한 판단

가) 관련 법리 등

(1) 상증세법 제60조는 제1항에서 상속 또는 증여재산의 평가에 있어서 시가주의 원칙을 선언하고 있고, 제2항에서 시가가 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 것으로서 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 함을 전제로 시가로 인정될 수 있는 대략적인 기준을 제시하면서 그 구체적인 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하고 있다. 그 위임을 받은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 각호에서 과세대상인 ‘해당 재산’에 대한 거래가액 등을 시가로 규정한 것은 상속 또는 증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것이다(대법원 2010. 1. 14. 선고 2007두23200 판결 등 참조). 한편, 시가란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액도 포함되는 개념이므로 공신력 있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있고, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 않는다(대법원 2005. 9. 30. 선고 2004두2356 판결 등 참조).

(2) 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문은 ‘상증세법 제60조 제2항에 따라 시가로 인정되는 가액은 평가기준일(상속개시일 또는 증여일) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지. 이하 ’평가기간‘이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매 또는 공매(이하 ’매매등‘이라 한다)가 있는 경우에 다음 각호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다’고 규정하면서, 제2호 본문에서 ‘해당 재산에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액’을 들고 있으며, 제49조 제2항 제2호는 감정가액이 평가기간 이내에 있는지를 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일을 기준으로 판단하도록 정하고 있다. 다만 제49조 제1항 단서(이하 ‘이 사건 단서조항’이라 한다)는 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 … 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간(상속세의 경우, 상속세과세표준 신고기한부터 9개월, 이하 ‘법정결정기한’이라 한다) 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 위 각호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다’고 규정하고 있다.

나) 구체적 판단

(1) 상증세법 제60조 제1항, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항의 문언과 관련 법리 등을 종합하면, 과세관청은 기존 감정가액 등이 존재하지 않는 때에도 이 사건 단서조항이 정하고 있는 요건에 따라 감정을 의뢰할 수 있다고 봄이 타당하다.

(가) 상속세는 부과과세 방식의 조세로서 납세의무자의 신고는 과세관청의 조사결정을 위한 협력의무에 불과하며, 과세관청이 과세표준과 세액을 결정하는 때에 조세채무가 확정된다(국세기본법 제22조 제3항). 따라서 상속세 신고를 받은 과세관청은 정

당한 과세표준 및 세액을 조사·결정하여야 하고, 이를 위해 감정을 의뢰하는 것은 이러한 부과과세 방식의 조세에서 과세관청의 정당한 권한에 속하는 사항이다.

(나) 상속개시일을 기준으로 상속재산의 객관적인 교환가치를 정확히 산정하기는 쉽지 않다. 특히 이 사건 각 부동산과 같은 비주거용 건물과 토지는 유사매매사례가 많지 않아 객관적인 교환가치를 산정하는 것이 더욱 어렵다. 이러한 점을 고려하여 상증세법 제60조 제2항 후단은 ‘불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액’으로서 수용가격‧공매가격 및 감정가격 등도 시가로 인정하고, 그 위임에 따라 이 사건 단서조항은 평가기준일 경과 후부터 법정결정기한까지 매매등이 있는 경우에도 평가심의위원회를 거쳐 시가에 포함할 수 있도록 하였다. 이는 과세관청의 시가 산정의 어려움을 해결하고 상속재산 평가의 합리화를 도모함과 동시에 납세의무자에게 예측가능성을 부여하기 위한 취지로 보인다.

(다) 이 사건 단서조항은 문언상 감정 의뢰 주체를 ‘납세의무자’나 ‘과세관청 외의 제3자’로 제한하여 두고 있지 않으며, 앞서 본 규정의 취지에 비추어보아도 과세관청의 감정 의뢰를 금지하여야 할 필요성이 인정되지 않는다. 상증세법 제60조 제3항은 제1, 2항의 방법으로 시가를 ‘산정’하기 어려운 경우에는 상증세법 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다고 규정하고 있는데, ‘산정’의 의미에 비추어 볼 때 이는 매매사례가액, 수용가격이나 공매가격 등을 통해 분명한 시가를 발견할 수 없는 경우에는 구체적 사정에 맞추어 시가를 계산하여 정하되 그와 같은 산정조차 어려운 경우 보충적 평가방법에 따른 평가액을 재산의 가액으로 삼겠다는 취지로 보이는 점, 이와 같은 취지에서 법원은 소급감정 등 사후적으로 산정한 가치를 상속당시의 가액으로 인정하여 온 점, 상증세법 제60조 제2항이 대통령령에 매매·감정·수용·경매 또는 공매가 자연적으로 발생하였음을 전제로 위임하였다고 볼만한 사정도 존재하지 않는 점 등을 고려하면, 과세관청이 실질과세를 위해 감정을 의뢰하여 얻은 감정가액도 상증세법 제60조 제1, 2항에서 정한 ‘시가’에 포함된다고 봄이 타당하다. 그와 같이 보는 것이 상증세법 제60조 제1항의 시가주의 원칙 및 국세기본법 제14조의 실질과세 원칙에도 부합한다.

(2) 이에 관하여 원고들은 ‘상증세법 시행령이 1999. 12. 31. 대통령령 제16682호로 개정되면서, ｢상속세 및 증여세 납부 외의 목적｣의 감정가액 평균액을 시가로 인정하던 제49조 제1항 제2호에서 ｢상속세 및 증여세 납부 외의 목적｣ 부분이 삭제되어 상속세 및 증여세 납부 목적의 감정가액 평균액도 시가로 인정하는 것으로 변경되었고, 그 과정에서 납세자가 신고한 감정가액을 시가로 보는 것이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에 과세관청이 재감정을 의뢰할 수 있도록 하는 규정이 신설되었을 뿐이고, 이후 상증세법 시행령 제49조 제1항의 개정연혁상 과세관청에 기존 감정가액등이 없는 경우에 과세관청에 감정을 의뢰할 권한이 부여된 적은 없다’는 취지로 주장한다.

그러나 상증세법 시행령 제49조 제1항은 1999. 12. 31. 대통령령 제16682호로 개정되기 전에도 상속 또는 증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 규정이었다(대법원 2001. 8. 21. 선고 2000두5098 판결 참조). 또한 위 개정에 따라 과세관청이 재감정을 의뢰할 수 있도록 하는 규정이 신설된 이유는 상속세 및 증여세 납부목적의 감정가액이 시가에 포함되면서 감정기관과 납세자가 통정하여 상속세를 회피하는 사례를 방지하기 위한 것일 뿐, 납세자 일방에게만 상속세 및 증여세 납부 목적의 감정 의뢰 권한을 부여하고자 했던 것은 아닌 것으로 보인다.

2) 이 사건 감정가액이 ‘가격변동의 특별한 사정이 없다는 점’ 등 이 사건 단서조항등에 따른 요건을 충족하는 감정가액인지에 대한 판단

가) 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지에 따르면, 가격산정기준일을 상속개시일(평가기준일)인 2020. 8. 4.로 하여 00지방국세청장의 의뢰에 따른 감정기관들이 상속세과세표준 신고기한(2021. 2. 28.)부터 9개월 내인 2021. 7. 1., 2021. 7. 5. 또는 2021. 7. 8. 이 사건 감정평가의 감정평가서를 각 작성하고, 원고들의 의뢰에 따른 감정기관들이 같은 기간 내인 2021. 7. 8. 이 사건 각 부동산의 감정가액에 관한 감정평가서를 각 작성한 사실을 인정할 수 있고, 평가기준일과 가격산정기준일이 동일하므로 평가기준일과 가격산정기준일 사이에 가격변동의 특별한 사정은 존재하지 않는다.

나) 나아가 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 평가기준일과 위 각 감정평가서 작성일 사이에도 가격변동의 특별한 사정이 없는 것으로 볼 수 있고, 앞서 본 바와 같이 각 감정가액에 관하여 평가심의 위원회의 심의를 거친 이상, 그 평균액인 이 사건 감정가액은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 등에 따른 요건을 충족하는 감정가액의 평균액이라고 봄이 타당하다.

(1) 이 사건 단서조항이 평가기간에 해당하지 않는 기간에 있는 감정의 감정가액 평균액을 시가로 인정하기 위한 요건으로 ‘가격변동의 특별한 사정이 없을 것’을 요구하는 것은 감정가액의 시가로서의 타당성을 확보하기 위한 것으로 볼 수 있다.

(2) 그런데 가격산정기준일을 평가기준일로 한 부동산의 감정에 있어 단순한 지가지수의 변동은 감정가액의 시가로서의 타당성에 영향을 주는 사정으로 보이지 않는다. 지가지수는 일반적인 지가수준의 변동을 측정하기 위한 지표에 불과하여 개별 토지의 가격수준 및 가격변동을 측정할 수 있는 수단이 아니고, 가격산정기준일을 평가기준일로 한 감정평가를 함으로써 일반적인 지가수준의 변동으로 인한 영향을 최소화할 수 있기 때문이다. 이 사건 감정평가나 원고들 의뢰에 따른 감정평가 시 토지에 대하여는 공시지가기준법을 주된 방법으로 하면서 지가변동을 고려하여 시점수정을 거치고, 건물에 대하여는 원가법을 주된 방법으로 하면서 평가기준일 이전의 건축물 재조달원가 자료집을 이용하여 건물신축단가를 산정하는 등 방식으로 감정가액이 산출되기도 하였다.

(3) 평가기준일부터 감정평가서 작성일까지 이 사건 각 부동산의 현황 등이 변경되고, 실지조사가 그 변경 이후에 이루어진 경우에는 감정평가서 작성일이 감정가액의 타당성에 영향을 미칠 수 있을 것으로 보이나, 이 사건에서 평가기준일부터 감정평가서 작성일까지 이 사건 각 부동산의 감정가액에 영향을 미칠만한 현황의 변경 등이 있음에도 그와 같은 사정이 감정에 고려되지 않았다고 볼 만한 사정은 확인되지 않는다.

3) 이 사건 감정평가가 국세기본법 제18조 제1항에 위배되는지에 대한 판단

가) 관련 법리

국세기본법 제18조 제1항은 ‘세법을 해석·적용할 때 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다’고 규정하고 있다.

나) 구체적 판단

앞서 든 증거들 및 갑 제4호증의 기재에 변론 전체의 취지에 따라 인정할 수 있는 다음의 각 사정에 비추어 보면, 과세관청이 이 사건 각 부동산을 감정평가 대상으로 선정한 것이 국세기본법 제18조 제1항에 위배된다고 볼 수 없다.

① 아파트·오피스텔 등의 주거용 부동산은 면적·위치·용도 등이 유사한 물건이 많으므로 유사매매사례가액 등을 상속재산의 시가로 인정할 수 있는 경우가 많다. 반면 이 사건 각 부동산과 같은 비주거용 건물과 토지는 비교대상 물건을 찾기 어렵고, 거

래도 빈번하지 않아 유사매매사례가액 등을 확인하기 어렵다. 따라서 대부분의 납세의무자들은 공시가격으로 고가 부동산을 평가하여 상속세를 신고하고 있는데, 부동산 공시가격 현실화율이 낮아 그 객관적 교환가치가 제대로 반영되지 못하는 문제가 있고, 이로 인하여 담세력에 따른 과세가 이루어지지 않는 문제가 초래된다.

② 국세청은 조세 회피를 방지한다는 것을 이유로 감정평가 대상이 되는 고가 부동산의 구체적인 금액 기준을 공개하지 않았다. 그러나 국세청은 2020. 1. 31. 보도자료를 통해 ⓐ 비주거용 부동산 및 지목의 종류가 대지 등으로 지상에 건축물이 없는 토지(나대지) 중 보충적 평가방법에 따라 신고하여 시가와의 차이가 크고 고가인 부동산을 중심으로 감정평가를 실시할 계획이고, 2019. 2. 12. 이후 상속 및 증여받은 부동산 중 법정결정기한 이내의 물건을 대상으로 감정평가를 실시할 예정이라는 입장과, ⓑ 고가의 비주거용 부동산 전체가 감정평가 대상이 되는 것은 아니고 상속·증여된 비주거용 부동산으로서 시가와 신고가액의 차이가 큰 경우 등 과세형평성이 현저히 떨어지는 물건을 감정평가 대상으로 한다는 입장을 밝혔다. 국세청은 과세관청이 감정을 시행할 대상과 기준을 가능한 범위에서 밝혔다고 판단되고, 그 선정 기준이 현저히 자의적이라고 보이지 않는다.

③ 담세력에 따른 실질과세의 원칙 등에 비추어 볼 때, 시가를 확인하기 어려운 부동산 중 공시가격과 시가의 차이가 지나치게 큰 것으로 보이는 일부 고가의 상속·증여 부동산을 대상으로 과세관청이 감정을 실시하여 시가를 확인하는 것이 합리적인 이유 없는 차별이라고 보기는 어렵다. 그리고 그와 같이 이루어진 감정이라 하더라도 그 자체에 하자가 없고 객관적인 교환가치에도 부합한다면 담세력을 초과하는 과세가 이루어진다고 보기도 어렵다. 이에 비추어 보면, 과세관청이 고가의 비주거용 부동산에 관하여만 일부 감정을 실시하였다고 하여 과세형평에 반한다고 보기 어렵다.

④ 원고들은 비주거용 부동산 중에서도 ‘2019. 2. 12. 이후’ 상속·증여 부동산 중 ‘법정결정기한 이내’의 부동산만을 감정대상으로 삼는 것을 문제삼고 있으나, 이는 피고가 이 사건 각 부동산에 대한 감정의 근거로 삼고 있는 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서가 2019. 2. 12. 시행되어 평가기간 후 법정결정기한까지 감정이 있는 경우에 그 감정가액 평균액을 시가로 할 수 있도록 규정했기 때문이다.

3. 결론

따라서 원고들의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.