다른 주택에 조합원입주권이 포함되는지 여부

상세내용

주 문

1. 피고가 2023. 4. 1. 원고에 대하여 한 2021년 귀속 양도소득세 295,618,160원의 부과처분 중 219,285,040원을 초과하는 부분을 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 4분의 3은 원고가, 4분의 1은 피고가 각 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2023. 4. 1. 원고에 대하여 한 2021년 귀속 양도소득세 295,618,160원의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

 가. 원고가 2000. 5. 9. 취득한 ○○시 ○○구 ○○동 188-8 지상 단독주택(이하 ‘종전 주택’이라 한다)이 도시 및 주거환경정비법에 따른 ○○8구역 주택재개발정비사업 관리처분계획인가(○○시 고시 제2017-234호)로 2017. 8. 25. 조합원입주권(이하 ‘이 사건 입주권’이라 한다)으로 전환되었다.

 나. 원고는 2021. 3. 31. 이 사건 입주권을 9억 5,000만 원에 양도하였으나 1세대 1주택의 양도로 보아 양도소득세를 신고하지 않았다.

 다. 한편 원고의 장인 김○○이 ●●시 ●●면 ●●리 204-1, 204-2 지상 단독주택(이하 ‘이 사건 상속주택’이라 한다)을 소유하다가 2005. 2. 18. 사망하였고, 2022. 3. 25. 원고의 배우자인 김◎◎ 앞으로 상속주택 중 1350분의 383 지분에 관하여 협의분할에 의한 상속을 원인으로 한 소유권이전등기가 마쳐졌다.

 라. 피고는 이 사건 입주권의 양도 당시 원고의 배우자가 이 사건 상속주택을 소유하고 있어 구 소득세법 제89조 제1항 제4호의 비과세 요건을 충족하지 못하였다고 보아 2023. 4. 1. 원고에 대하여 양도소득세 295,618,160원(무신고 가산세 43,857,008원, 납부지연 가산세 32,476,114원 포함, 원 단위 버림)을 납부고지(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)하였다. 마. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 조세심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2023. 7. 3. 원고의 청구를 기각하였다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 3, 4호증(일부 가지번호 생략)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

 가. 원고 주장의 요지

 이 사건 상속주택의 공동상속인들 중 최다 지분 소유자가 원고의 배우자인 김◎◎가 아니라 그 동생인 김◇◇인 이상 구 소득세법 시행령 제155조 제3항에 따라 이 사건 상속주택은 김◇◇의 소유이므로, 이 사건 상속주택이 김◎◎의 소유임을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다.

 그렇지 않더라도 이 사건 조합원 양도 당시 이 사건 상속주택에 관한 김◎◎ 명의 등기가 이루어지지 않은 점을 고려하면 원고가 양도소득세 신고 및 납부를 제대로 하지 못한 데 정당한 사유가 있으므로 이 사건 처분 중 가산세 부과 부분은 지나치게 가혹하여 위법하다.

 나. 관계 법령

 별지 기재와 같다. 다. 본세 부분에 대한 판단

 1) 구 소득세법 제94조 제1항이 건물의 양도소득(제1호), 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도소득(제2호 가목)을 과세대상 소득으로 열거하고 있는 이상 그에 대하여 양도소득세를 과세하는 것이 원칙이다. 그럼에도 구 소득세법 제89조 제1항 제3호에서 1세대가 1주택을 소유하다가 양도하는 경우 등을, 제89조 제1항 제4호에서 1세대가 1조합원입주권을 소유하다가 양도하는 경우 등을 각 양도소득세의 비과세대상으로 규정하고 있는바, 이는 원칙에 대한 예외규정에 해당하고, 그 입법 취지는 구 소득세법 제89조 제1항 제3호의 경우 주택은 국민의 주거생활의 기초가 되는 것이므로 1세대가 국내에 소유하는 1개의 주택을 양도하는 것이 양도소득을 얻거나 투기를 할 목적으로 일시적으로 거주하거나 소유하다가 양도하는 것이 아니라고 볼 수 있는 일정한 경우에는 그 양도소득에 대하여 소득세를 부과하지 아니함으로써 국민의 주거생활의 안정과 거주이전의 자유를 세법이 보장하여 주려는 데에 있고(대법원 1993. 1. 19. 선고 92누12988 판결 등 참조), 제89조 제1항 제4호의 경우 조합원입주권이 주택의 전신으로서의 성격을 가지고 있으므로 1세대 1주택 비과세특례를 조합원입주권에도 확대적용하고자 하는 데 있다(대법원 2011. 11. 24. 선고 2010두13807 판결의 취지 참조). 2) 그런데 구 소득세법 제89조 제1항 제4호 나목, 같은 법 시행령 제155조 제18항은 1세대 1조합원입주권 외에 1주택을 소유한 경우에도 일정한 경우 1세대 1조합원입주권의 외연을 예외적으로 확장하고 있는바, 이러한 규정들은 그 체계상 예외의 예외를 규정하는 것으로서 명백히 특혜규정으로 볼 수 있으므로, 법문대로 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다고 할 것이다(대법원 2002. 4. 12. 선고 2001두731 판결 등 참조). 3) 또한 ㉮ 조합원입주권에 대한 비과세특례는 법률이 아닌 시행령에 규정되어 있다가 2016. 12. 20. 법률 제14389호로 개정된 소득세법 제89조 제1항 제4호로 법률에서 규정함으로써 같은 법 제89조 제1항 제3호의 주택에 대한 비과세특례와 구별하여 병렬적으로 규정되어 있고, 1세대 1주택 및 1세대 1조합원입주권의 외연을 확장하는 예외규정도 구 소득세법 제89조 제1항 제3호 나목, 같은 법 시행령 제155조 제2항, 제4항 및 같은 법 제89조 제1항 제4호 나목, 같은 법 시행령 제155조 제18항에서 달리 규정되어 있는 점, ㉯ 과세대상에 관하여 규정하는 구 소득세법 제94조 제1항도 부동산을 취득할 수 있는 권리를 건물에 해당하는 주택과 구분하고 있는데, 조합원입주권은 부동산을 취득할 수 있는 권리에 해당하는 점(대법원 2007. 2. 22. 선고 2006두16397 판결 참조), ㉰ 세율에 관하여 규정하는 구 소득세법 제104조 제1항 제2호, 제3호에서도 주택과 조합원입주권을 구분하여 표현하고 있는 점, ㉱ 구 소득세법 시행령 제156조의2에서도 주택과 조합원입주권을 구분하고 있는 점 등에 비추어 보면, 구 소득세법 및 동법 시행령은 주택과 조합원입주권을 엄격히 구분하고 있다고 봄이 타당하고, 단순히 주택으로만 규정된 조항을 조합원입주권에 유추하여 적용하는 것은 주택과 조합원입주권에 관한 세제를 달리하고자 하였던 입법자의 의도, 구 소득세법 제89조 제1항 제4호의 입법 취지 및 조세법률주의, 조세법규 엄격해석의 원칙에 반하며, 특혜규정인 1세대 1주택 비과세특례를 확대하는 것으로 조세공평의 원칙에도 부합하지 않는다.

 4) 원고는 대법원 2011. 11. 24. 선고 2010두13807 판결의 취지대로 조합원입주권을 주택으로 보아 구 소득세법 시행령 제155조 제3항을 적용할 수 있다는 취지로 주장하나, 위 판결은 조합원입주권에 대한 비과세특례로서 구 소득세법 제89조 제1항 제4호가 신설되어 시행되기 전의 것일 뿐만 아니라, 1세대 1주택 비과세요건의 적용을 엄격하게 하기 위하여 조합원입주권을 주택과 동일하게 취급한 것으로 1세대 1조합원입주권 비과세요건의 적용을 확대하기 위하여 주택과 조합원입주권을 동일하게 취급할 수 있는 선례로 들 수 없다. 구 소득세법 제89조 제1항 제4호의 규정에 따른 비과세특례 외에 조합원입주권의 양도에 따른 비과세특례를 더 인정하기 위하여는 법령의 명확한 근거가 필요하고, 그와 같은 법령의 근거 없이 유추해석만으로 조합원입주권의 양도에 주택에 관한 구 소득세법 제89조 제1항 제3호, 같은 법 시행령 제155조 제3항의 비과세특례를 확대하여 적용할 수는 없다

 5) 결국 구 소득세법 시행령 제155조 제3항 본문에서 “공동상속주택을 소유한 사람이 다른 주택을 양도하는 때”의 ‘다른 주택’에 조합원입주권까지 포함된다고 해석할 수 없을 뿐 아니라, 1세대 1주택의 비과세요건에 관한 위 규정을 들어 원고가 1세대 1조합원입주권의 비과세요건을 충족한다고 볼 수도 없으므로, 원고는 구 소득세법 제89조 제1항 제4호 가목의 요건을 갖추지 못하였다. 또 원고가 상속일로부터 3년이 경과한 뒤에 이 사건 입주권을 양도하였고 달리 구 소득세법 시행령 제155조 제18항에서 정한 사유로 3년 이내에 양도하지 못한 것도 아니므로, 구 소득세법 제89조 제1항 제4호 나목의 요건도 갖추지 못하였다.

 6) 이와 다른 전제에 선 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

 라. 가산세 부분에 대한 판단

 이 사건 상속주택에 관하여 협의분할에 의한 상속을 원인으로 한 소유권이전등기가 원고가 이 사건 입주권을 양도한 날보다 1년 정도 뒤에야 마쳐진 사실은 앞에서 인정한 바와 같고, 앞서 든 증거와 갑 제5, 6호증의 각 기재를 종합하면 원고 부부는 이 사건 상속주택에 거주한 적이 없고 원고가 이 사건 조합원입주권을 양도할 때까지도 원고의 처남 김□□가 그 가족들과 함께 계속 이 사건 상속주택에서 거주하다가 2021. 8. 25. 사망한 사실을 각 인정할 수 있는바, 이러한 사실관계를 종합하면 원고로서는 이 사건 입주권 양도 당시 배우자가 이 사건 상속주택을 공동으로 소유하였다는 것을 알지 못한 채 1세대 1조합원입주권 비과세 요건을 충족하였다고 판단하고 양도소득세를 신고납부하지 않은 데 정당한 사유가 있다고 봄이 타당하므로, 이 사건 처분은 국세기본법 제48조 제1항 제2호에 위반되어 위법하다. 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

3. 결론

따라서 원고의 청구는 이 사건 처분 중 본세 219,285,040원을 제외한 가산세 부분의 취소를 구하는 범위 내에서 이유 있으므로 이를 일부 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.