1주택을 소유한 1세대 중 다른 세대원이 타인명의 주택의 부속토지를 소유한 경우 1세대 1주택으로 볼 수 있는지

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고가 2021. 11. 23. 원고에 대하여 한 2021년도 귀속 종합부동산세 1,000,000원, 농어촌특별세 100,000원의 부과처분을 각 취소한다.

가. 원고 및 원고와 동일 세대원인 원고의 배우자는 2021년 귀속 종합부동산 과세기준일인 2021. 6. 1.을 기준으로 아래와 같이 아파트 1채, 타인 소유 건물의 부속 토지 1필지를 소유하고 있었다.

나. 피고는 원고가 1세대 1주택자에 해당하지 않는 것으로 보아 2021. 11. 23. 원고에게 2021년도 귀속 종합부동산세 1,000,000원, 농어촌특별세 100,000원 합계 1,100,000원을 결정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

다. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2022. 6. 21. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2022. 12. 19. 위 심판청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6호증, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

3. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

구 종합부동산세법(2022. 9. 15. 법률 제18977호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘종합소득세법’이라 한다) 제8조 제4항은 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준을 정함에 있어 1주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하고 있는 경우에도 1세대 1주택자로 보고 있고, 이는 부속토지의 경우 주택으로 보지 않는다는 의미이다. 그런데 피고는 이와 달리 원고의 배우자가 소유하고 있는 부속토지가 종합부동산세법상의 주택이라는 전제에서 원고가 1세대 1주택자에 해당하지 않는다고 보아 이 사건 처분을 하였는바 이 사건 처분은 법령에 위반되는 것으로서 위법하다.

나. 판단

1) 관련 법리

조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론이고 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 되므로 허용되어서는 아니 된다(대법원 2006. 5. 25. 선고 2005다19163 판결 등 참조).

그런데 종합부동산세법 제7조 제1항은 종합부동산세의 납세의무자를 ‘과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자’로 규정하고, 제8조 제1항은 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준을 ‘납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 5억 원을 공제한 금액］에서 6억 원을 공제한 금액에 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액‘으로 규정하며, 그에 따라 구 종합부동산세법 시행령(2023. 2. 28. 대통령령 제33266호로 개정되기 전의 것, 이하 ’종합부동산세법 시행령‘이라 한다) 제2조의3 제1항은 종합부동산세법 제8조 제1항의 ‘대통령령으로 정하는 1세대 1주택자’를 ‘세대원 중 1명만이 주택분 재산세 과세대상인 1주택만을 소유한 경우로서 그 주택을 소유한 소득세법에 따른 거주자’로 규정하고 있다. 또한 구 종합소득세법 제8조 제4항은 ‘제1항을 적용할 때 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우를 제외한다)과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우에는 1세대 1주택자로 본다.’고 규정하고 있다.

2) 구체적 판단

앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지에 더하여 종합부동산세법 및 그 시행령의 각 규정 내용과 체계 및 그 취지를 종합하여 알 수 있는 다음 각 사정에 비추어 보면, 원고가 주택을 소유하고 그 배우자가 주택의 부속토지를 소유한 경우에는 종합부동산세법 제8조 제4항, 제1항의 ‘1세대 1주택자’에 해당한다고 할 수 없다. 따라서 이와 같은 전제에서 피고가 원고에 대하여 한 이 사건 처분은 적법하다.

가) 종합부동산세법은 주택분 재산세의 납세의무자별로 그 소유 주택의 공시가격을 합산하여 종합소득세 과세표준을 산출하는 인별 합산과세 방식을 채택하면서, 다만 제8조 제1항에서 ‘1세대 1주택자’의 경우에는 과세표준을 산출할 때 5억 원의 추가공제를 허용하였는데, 이때 ‘1세대 1주택자’란 과세기준일 현재 세대원 중 1명만이 주택분 재산세 과세대상인 1주택만을 소유한 경우 그 소유자, 즉 종합부동산세의 납세의무자가 1주택만을 소유하고 그가 속한 세대의 다른 세대원이 주택분 재산세 과세대상인 주택을 소유하지 아니한 경우를 의미한다(종합부동산세법 시행령 제2조의3 제1항).

나아가 종합부동산세법 제8조 제4항은 ‘제1항을 적용할 때 1주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하고 있는 경우에는 1세대 1주택자로 본다’고 규정하고 있는데, 그에 따라 제8조 제1항에서 규정하고 있는 ‘1세대 1주택자’의 의미를 전제한다면, 제8조 제4항에서 ‘1세대 1주택자’로 간주되는 ‘1주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유’하는주체도 세대원 중 1명인 납세의무자 ‘1인’으로 봄이 타당하다.

나) 종합부동산세법 제2조 제3호, 제5호, 지방세법 제104조 제3호, 제105조, 제107조 제1항 제2호, 주택법 제2조 제1호에 따르면, 종합부동산세의 과세대상이 되는 ‘주택’이란 ‘세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지’로서, 일반적인 토지 및 건축물에 대한 재산세와 구분되는 별도의 재산세인 ‘주택분 재산세’의 과세대상이고, 주택분 재산세의 과세대상인 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우에는 각 소유자가 그 주택에 대한 산출세액을 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분하여 재산세 납세의무를 부담한다. 따라서 주택분 재산세의 과세대상인 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우, 부속토지 소유자도 주택분 재산세의 납세의무자로서 주택분 재산세의 과세대상인 ‘주택’을 소유하는 것으로 보아야 하므로(대법원 2013. 2. 28. 선고 2011두27896 판결, 대법원 2012. 6. 28. 선고 2010두23910 판결 등 참조), 원칙적으로 주택과 타인이 소유한 다른 주택의 부속토지를 함께 소유한 사람은 ‘주택분 재산세 과세대상인 1주택만을 소유한 경우’에 해당하지 아니하여 종합부동산세법 제8조 제1항, 종합부동산세법 시행령 제2조의3 제1항의 ‘1세대 1주택자’가 될 수 없다. 그런데 종합부동산세법 제8조 제4항은 그 예외를 인정하여 동일한 종합부동산세 납세의무자가 1주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하고 그가 속한 세대의 다른 세대원이 주택을 소유하지 아니한 경우에는 예외적으로 그를 법 제8조 제1항의 ‘1세대 1주택자’의 범위에 포함시킴으로써 그 소유 주택과 부속토지의 공시가격 합산액에서 5억 원을 추가로 공제받을 수 있도록 한 것이고, 이는 1주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유한 납세의무자의 종합부동산세 부담을 완화하기 위해 도입된 조세감면요건에 관한 특별규정이다.

다) 종합부동산세법이 2009. 5. 27. 법률 제9710호로 개정되면서 제8조 제4항이 신설된 이유는, 1주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하는 자가 종합부동산세법상 1세대 1주택에 해당되지 아니하여 장기보유 및 고령자 세액공제 등의 대상에서 제외되자 그의 종합부동산세 부담 완화를 위하여 해당 납세의무자의 1세대 1주택자 여부를 판단할 때 다른 주택의 부속토지만을 소유한 경우에는 이를 ‘주택수 계산’에서 제외하여 세액공제 등의 혜택을 주기 위한 것이었다. 한편 구 종합부동산세법(2009. 5. 27.법률 제9710호로 개정되기 전의 것) 제9조 제6항, 제7항은 각 ‘과세기준일 현재 만 60세 이상인 1세대 1주택자’와 ‘1세대 1주택자로서 해당 주택을 과세기준일 현재 5년 이상 보유한 자’의 세액공제액을 ‘종합부동산세법 제9조 제1항, 제3항, 제4항에 따라 산출된 세액에 공제율을 곱한 금액’으로 규정하고 있었는데, 종합부동산세법 제8조 제4항의 신설과 함께 과도한 세액공제를 방지하고 실제 거주할 수 있는 주택에 대하여만 연령 및 보유기간에 따른 세액공제가 이루어지도록 함께 개정되어, ‘종합부동산세법 제8조 제4항에 해당하는 경우에는 종합부동산세법 제9조 제1항, 제3항, 제4항에 따라 산출된 세액에서 주택의 부속토지(건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토

지)분에 해당하는 산출세액을 제외한 금액에 공제율을 곱한 금액’을 공제액으로 정하였다. 즉 종합부동산세법 제8조 제4항은 납세의무자 1인이 1주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하는 것을 전제로, 그 공시가격은 모두 합산하고, ‘주택수 계산’에서만 1주택으로 보아 과세표준에서 5억 원의 추가공제 등의 혜택을 주는 규정이다.

라) 한편 헌법재판소는 종합부동산세의 과세방법을 ‘인별 합산’이 아니라 ‘세대별 합산’으로 규정한 구 종합부동산세법(2005. 12. 31. 법률 제7836호로 개정되기 전의 것)의 규정을 위헌으로 판단하였고[헌법재판소 2008. 11. 13. 선고 2006헌바112, 2007헌바71, 88, 94, 2008헌바3, 62, 2008헌가12(병합) 전원재판부 결정 참조], 그에 따라 2008. 12. 26. 법률 제9273호로 개정된 종합부동산세법은 기존 세대별 합산 규정을 모두 삭제하여 인별 합산과세 원칙을 명확히 하였다. 따라서 만약 그 이후 신설된 종합부동산세법 제8조 제4항을 납세의무자가 1주택을 소유하고 그의 다른 세대원이 다른 주택의 부속토지를 소유하는 경우에도 ‘1세대 1주택자’에 해당하는 것으로 해석하여 그 공시가격 합산액에서 11억 원을 공제하는 것으로 본다면, 세대원 개인별로 각 6억 원씩을 공제하여 종합부동산세 부담 여부를 판단하는 경우보다 오히려 불리한 경우가 발생할 수 있고, 위 헌법재판소의 결정 취지에도 정면으로 반하게 된다.

마) 또한 인별 합산과세 방식을 채택한 종합부동산세법 하에서 일반적으로 2 이상의 주택을 세대원 중 1인이 모두 소유한 경우에는 이를 여러 세대원이 나누어 소유한 경우보다 공제액(1인당 6억 원)과 세율에서 불리하여 세대 전체의 종합부동산세 부담이 늘어나게 되는데, 종합부동산세법 제8조 제4항은 그중 납세의무자가 1주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하고 다른 세대원이 주택을 소유하지 아니한 경우에 한하여 특별한 혜택을 부여한 것이므로, 당초부터 세대원들이 1주택과 다른 주택의 부속토지를 나누어 소유하여 공제액과 세율에서 불리하지 아니한 경우에까지 위와 같은 혜택을 부여하지 아니하였다고 하여 이를 불합리한 차별이라고 할 수도 없다.

바) 납세의무자 본인이 1주택을 소유하고 다른 세대원이 다른 주택의 부속토지를 소유하는 경우를 1세대 1주택자로 보지 아니함으로써 납세의무자 본인이 1주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하여 5억 원의 추가공제를 적용받는 경우보다 전체적으로 더 큰 과세부담을 질 수도 있으나, 이는 조세감면에 관한 특별규정인 종합부동산세법 제8조 제4항의 요건에 해당하지 아니하여 발생한 결과일 뿐이고, 이로써 위와 같은 사정에도 불구하고 이 부분 1세대 1주택자의 해석을 달리할 수는 없다.

3. 결론

그렇다면 이 사건 처분은 적법하고 원고의 청구는 이유 없으므로, 이를 모두 기각하

기로 하여 주문과 같이 판결한다.