외국법인의 국내원천 인적용역소득에 해당되는지 여부

상세내용

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2020. 11. ○○. 원고에게 한 별지1 목록 기재 법인세징수처분을 모두 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 ○○국에 본점을 둔 노르웨이국 법인으로, 2000. 5. ○○. 제조 및 용역서비스 등을 목적으로 하여 ○○시 ○○길 ○○, ○○호에 국내 영업소를 설립하였다. 원고는 2008. 3. ○○. 위 영업소를 국내사업장으로 하여 사업자등록을 하였다.

나. 원고는 ○○중공업 주식회사, ○○중공업 주식회사, ○○조선해양 주식회사(이하 포괄하여 ‘국내 조선사’라 한다) 등에게 전력, 산업자동화시스템 관련 장비 등(이하 포괄하여 ‘전력장비’라 한다)을 제작·납품하고, 이에 수반하여 전력장비에 대한 시운전 및 감리 용역(이하 ‘이 사건 용역’이라 한다)을 공급하였다.

다. 이 사건 용역은 원고가 국내 조선사의 사업 현장에 원고 소속 직원을 직접 파견하거나, 원고가 국내·외 인력수급업체와 인력 제공에 관한 계약(이하 ‘용역 제공 계약’이라 한다)을 체결하고 해당 업체가 인력을 파견하는 방식으로 제공되었다.

라. 원고는 2015. ○○.경부터 2018. 1.경까지 위 인력수급업체 중 ‘○○ LTD’ 등 13개사의 외국법인(이하 ‘외국 용역 법인’이라 한다)에게 이 사건 용역의 공급에 대한 대가로 합계 ○○○○원(이하 ‘이 사건 비용’이라 한다)을 지급하였다.

마. ○○지방국세청장은 2019. 8. 20. ~ 2020. 7. 9. 원고에 대한 2014 사업연도부터 2017 사업연도까지의 법인세 통합조사를 실시하였고, 그 결과 이 사건 비용은 원천칭수대상인 인적용역소득에 해당한다는 과세자료를 피고에게 송부하였으며, 이에 따라 피고는 2020. 11.○○. 원고에게 별지1 표 기재와 같이 2015 사업연도 ~ 2018 사업연도 귀속 법인세 원천징수분 합계 ○○○○원(가산세 ○○원 포함)을 경정·고지(이하 포괄하여 ‘이 사건 처분’이라 한다)하였다.

바. 원고는 2021. 2. ○○. 조세심판원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2023. 4.○○. 원고의 심판청구를 기각하였다.

【인정근거】다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증, 을 제5호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고 주장의 요지

이 사건 비용은 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제93조 제5호 및 구 법인세법 시행령(2019. 2. 12. 법률 제29529호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제132조 제2항 제4호의 사업소득에 해당하므로, 이 사건 비용이 같은 법 제93조 제6호, 같은 법 시행령 제132조 제6항 제4호의 인적용역소득에 해당함을 전제로 하는 이 사건 처분은 위법하다.

3. 관계 법령

별지 기재와 같다.

4. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 관련 규정

1) 국내원천소득이 있는 외국법인은 구 법인세법에 따라 그 소득에 대한 법인세를 납부할 의무가 있다(구 법인세법 제2조 제1항 제2호). 외국법인의 국내원천소득 중 외국법인이 경영하는 사업에서 발생하는 소득으로서 대통령령으로 정하는 것은 사업소득이고(같은 법 제93조 제5호), 외국법인이 국내에서 대통령령으로 정하는 인적용역을 제공함으로써 발생하는 소득은 인적용역소득에 해당한다(같은 법 제93조 제6호). 인적용역소득에는 ‘과학기술·경영관리 기타 분야에 관한 전문적 지식 또는 특별한 기능을 가진 자가 당해 지식 또는 기능을 활용하여 제공하는 용역’에 따른 소득이 포함된다(구 법인세법 시행령 제132조 제6항 제4호).

2) 외국법인에 대하여 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 않거나 국내사업장에 귀속되지 않는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액 포함)을 지급하는 자는, 국내원천 사업소득인 경우 지급금액의 100분의 2를, 국내원천 인적용역소득인 경우 지급금액의 100분의 20을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로 원천징수하여 관할 세무서 등에 납부하여야 한다(구 법인세법 제98조 제1항 제6호).

나. 인정사실

1) 이 사건 용역을 공급한 외국 용역 법인의 내역은 다음과 같다.

2) 용역 제공 계약의 주요 내용은 다음과 같다1

3) 이 사건 용역의 수행과 관련하여 원고가 작성한 ‘추진 제어 시운전 절차’(이하

‘시운전 지침’이라 한다)의 주요 내용은 다음과 같다.

4) 이 사건 용역의 수행과 관련하여 원고가 마련한 ‘현장 역할 및 책임 ― 한국’

지침(이하 ‘역할 및 책임 지침’이라 한다)의 주요 내용은 다음과 같다.

【인정근거】앞서 든 증거들, 갑 제6, 7, 9, 14호증, 을 제2호증의 각 기재

다. 구체적 판단

앞서 든 증거들에 갑 제8, 10 내지 13호증, 을 제1, 3, 4, 6 내지 14호증의 각 기재 또는 영상을 더하여 인정되는 다음 사정들을 종합해보면, 원고가 외국 용역 법인에게 지급한 이 사건 비용은 국내원천 인적용역소득에 해당하고, 국내원천 사업소득으로 보기 어려우므로, 이 사건 처분은 적법하다.

1) 인적용역이란 용역제공 계약의 당사자, 계약 목적, 계약의 내용과 성질 및 그 대가관계 등을 고려하여 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문적 지식 또는 특별한 기능으로 임무를 수행하는 경우를 의미한다(대법원 2015. 6. 24. 선고 2015두950 판결, 서울고등법원 1992. 2. 26. 선고 90구18212 판결 취지 등 참조2)). 또한 국세청의 법인세법 기본통칙은 법규적 효력은 없지만 세법의 해석에 있어서는 하나의 자료로 참조할 수 있는데,3) 법인세법 기본통칙 93-132...7에서는 기술자(엔지니어)가 정형화된 전문직업적 용역이나 정형화되지는 않았으나 그 용역의 성질이 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문지식이나 기능을 활용하여 수행하는 용역은 인적용역에 해당된다고 규정하고 있다(제2항). 원고는 고도로 전문화된 지식 또는 특별한 기능에 기반하여 제공되는 독립적 용역만이 인적용역에 해당한다고 주장하나, 구 법인세법 규정의 문언상 인적용역의 범위를 그와 같이 축소할 것은 아니라고 보인다.

2) 원고가 국내 조선소에 제작·납품하는 전력장비를 살펴보면, 전력, 제어, 안전, 추진체 및 자동화시스템 관련 장비로서 조선업계에서 추진 기어 등으로 사용되는 고도로 전문화된 장치이다. 이러한 특수한 장비를 선박 등에 설치하고 정상작동을 담보하기 위하여는 전력장비의 물리적·구조적 기반을 형성하는 요소를 이해하고, 실행되는 시스템의 운영체제를 다룰 수 있는 인력이 필요할 것으로 보인다. 원고는 이 사건 용역은 이미 개발이 완료된 제품을 설치하고 테스트하는 업무에 불과하고, 이 사건 용역에관한 원고의 채용공고상 자격요건을 보면 ‘전력, 자동화 시스템 및/또는 기계/유압 시스템 분야 경력, 승선 경험 우대하나 필수 요건은 아님’이라고 되어 있어 이 사건 용역의 수행에 특별한 기술적 전문성이 요구되지 않는다는 취지로 주장하나, 전력장비가 기술력이 집약된 장비이고, 해양 환경에서 사용되는 장비인 점 등을 고려하면, 전력장비를 설치, 시운전, 감리하는 업무가 전문화된 지식이 없어도 가능한 단순작업에 불과할 것이라고 보이지는 않는다.

3) 용역 제공 계약은 계약서상 일반 조항과 함께 원고의 개별 발주서(Purchase Order, 갑 제○○호증)를 통해 구체화되고 있다. 아래에서 보는 바와 같이 용역 제공 계약의 주요 내용에 의할 때, 원고는 외국 용역 법인으로부터 이 사건 용역의 수행을 위해 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 수준의 전문적, 기술적 용역을 제공받은 것으로 판단된다.

⑴ 외국 용역 법인은 원고에게 원고가 요구하는 사항을 이행할 수 있는 기술,능력 및 자격을 갖춘 인력을 제공하여야 하고, 원고의 요청에 따라 해당 인력이 작업수행에 필요한 기술과 자격을 갖추고 있다는 인증된 인증서 등을 제공하여야 한다.

⑵ 원고가 외국 용역 법인이 제공한 인력에 대해 만족하지 않는 경우, 원고는 해당 인력과 발주를 종료하거나, 원고의 선택에 따라 외국 용역 법인은 원고로부터 작업 수행에 필요한 사항, 기술, 능력에 대한 통지를 받은 후 20일 이내에 반드시 대체 직원을 제공하여야 한다.

⑶ 제공되는 인력이 업무수행에 필요한 조건을 충족하지 못한 경우, 원고는 외국 용역 법인에게 업무 수행 관련 비용을 지불하지 않아도 되고, 해당 인력 송환과 관련된 모든 비용은 외국 용역 법인이 부담하며, 해당 인력이 수행한 작업에 대하여 원고가 외국 용역 법인에 이미 지불한 금액을 회수할 수 있다.

⑷ 외국 용역 법인이 제공하는 인력은 ‘Consultant’ 또는 ‘Contract Personnel’로 명명되고 있는데, 그 명칭에 상관없이 해당 인력은 원고가 외국 용역 법인으로부터 인력을 제공받고자 하는 목적과 수행하려는 업무의 내용에 부합하는 일정 정도의 수준을 갖출 것이 전제된다.

⑸ 원고는 외국 용역 법인이 용역 제공 계약에 따라 원고가 공개한 모든 정보를 엄격히 기밀로 취급하도록 하고 있고, 원고가 제공한 원고의 지적재산권과 데이터베이스, 모델, 도면 등 모든 자료에 대한 권리는 원고에게 있음을 확인하고 있다. 또한 이 사건 용역의 수행 과정에서 제공된 인력이 발명하거나 다른 방법으로 파생된 모든 지적재산 역시 강행법규에 위반되지 않는 한 원고에게 귀속된다고 보고 있다.

⑹ 외국 용역 법인 중 4개 업체는 원고의 관계사이고, ○○ LTD, ○○○○○○ 등은 해양 분야에서 다양한 경험을 보유하고 있거나, 전기 내지 기계 엔지니어링, 시운전, 운영 및 테스트 서비스, 건설사업 관리 서비스 등에 관한 전문적인 인력을 보유한 업체들이다.

4) 원고의 세무대리인은 원고에 대한 법인통합조사에서, ‘외주업체 직원들은 원고의 직원들과 같이 비슷한 전문성을 가진 직원들로 볼 수 있고, 여력상 주로 외주업체를 이용하며, 외주업체는 ABB AS와 다른 전문지식을 가지고 있기 때문에 채용하기도 한다’고 진술하였다. 또한 위 원고 측 세무대리인은 ‘외주업체들 중에 원고의 관계사(국외특수관계자) 업체가 많은 이유는, ABB 관계사는 ABB 제품, 장비 및 시스템에 대한 전문지식을 보유하고 있고, ABB 장비에 대한 작업을 수행하도록 교육받았으므로, ABB관계사를 이용하는 것이 제3자 외주업체를 이용하는 것보다 효율적이기 때문이고, ABB 장비 및 시스템 작업에는 ABB 장비에 대한 엔지니어링 기술과 특화된 교육과 지식이 필요하며, “Punch-Killing”은 이 분야에서 일반적인 역량을 요구한다’는 취지로 진술하였다. 따라서 원고는 외국 용역 법인을 선정할 때 전력장비에 대한 엔지니어링 기술과 지식, 관련 기술 분야에서 일반적으로 요구되는 역량을 갖추었는지 여부를 고려한 것으로 보이고, 원고가 직접 이 사건 용역을 제공하는 것과 동일·유사한 수준의 인력을 공급받고자 하였다고 보인다.

5) 원고는, 위 원고의 세무대리인이 ‘작업은 주로 시스템 및 관련 장비의 시작, 검증 및 테스트와 관련된 감독 및 시운전이고, “펀치 킬링” 즉, 작은 수정, 케이블 지원, 도장 작업 등이다’라고 진술한 것처럼, 이 사건 용역은 작은 수정 작업에 불과하여 인적용역에 해당하지 않는다고 주장한다. 그러나 용역의 성격은 계약의 당사자, 목적, 내용과 성질 등을 고려하여 전체적으로 판단하여야 하는데, 용역 제공 계약은 주로 시운전 및 감리업무를 위한 것으로 전문 역량이 요구된다고 보이고, 그 업무 과정에서 일부 단순작업이 수반된다고 하더라도 그 성격이 달라지는 것은 아니다.

6) 아래와 같이 원고의 시운전 지침, 역할 및 책임 지침을 살펴보면, 시운전 인력은 작업 현장에서 발생 가능한 변수를 포착할 수 있는 기술적 자질이 요구된다고 보인다.

⑴ 원고는 숙련된 시운전 엔지니어 1인을 배정하여 시운전 활동을 수행하게 한다. 프로젝트의 규모에 따라 프로젝트 일정을 준수하기 위해 추가 자원이 배정될 수 있고, 시운전 엔지니어는 작업 요청자와 관계없이 발주서 또는 일반 시운전 작업에 포함되지 않는 모든 추가 작업에 대하여 국내 조선소에 통지하고 승인을 받아야 한다.

⑵ 시운전은 1단계 준비, 2단계 사전 시운전, 3단계 시운전, 4단계 해상 시험으로 구분되고, 시운전 엔지니어는 각 단계별로 필요한 모든 업무(시운전 준비 여부 확인 및 검증, 시스템 가동 준비, 추진 제어기 검증 및 승인, 시스템 조정 등)를 수행함으로써 전력장비의 기능을 확인 및 검증하여야 한다.

⑶ 시운전 엔지니어의 각 단계별 활동내역에는 전문성이 요구되지 않는 업무가 있기는 하나, 핵심적으로는 작업 현장에서 추진 제어 시스템의 모든 부품과 시스템이 원고가 의도한 대로 설치되어 가동되는지를 알 수 있어야 하는 것으로 보인다. 또한 시운전 엔지니어가 현장에서 발생한 변경사항을 철저히 기록하고, 모든 변경사항은 보안 암호화 장치를 통해 담당 엔지니어에 보고하도록 하고 있다.

⑷ 시운전 엔지니어는 각종 보고서 작성 업무와 함께 시운전, 전력장비의 성능 모니터링을, 수석 시운전 엔지니어는 현장에서 기술 지원, 신규 엔지니어 교육, 지정된 현장에서 모든 프로젝트에 대하여 전문분야에 속하는 자원 조정, 지정된 현장에서 모든 선박에 대하여 전문분야와 관련한 전반적인 책임을 진다.

7) 원고는 ○○ AS로부터 Contract Personnel로서 ‘HSE 고문’을제공받았고, ○○○○○○로부터는 Contract Personnel로서 ‘용접 감독관’을 제공받았다. 원고는 위 HSE 고문은 현장 안전 점검을 위한 일반적인 업무만하고, 위 용접 감독관 역시 단순 용접 작업의 감독에 불과할 뿐이므로, 이 사건 용역의 수행에는 특별한 기술적 역량이 필요하지 않다고 주장한다. 그러나 원고의 역할 및 책임 지침에 따르면, HSE 고문은 작업장 안전 점검, 조사 및 감독 계획 및 실행, HSE 교육, 안전 점검, 직무 관찰 보고서, 안전 작업 분석, 장비 등에 대한 진행상황을 확인하고 기록하는 업무 등을 담당하므로, 전력장비와 관련된 해양 현장의 안전에 관한 전문적 지식을 보유하고 있다고 보이고, 용접 감독관 역시 해당 분야의 전문적 지식을 보유하지 않고는 실질적인 관리, 감독을 수행하기 어렵다고 보인다.

8) 원고는 ‘건축, 건설, 기계장치 등의 설치·조립, 그 밖의 작업이나 그 작업의 지휘·감독 등에 관한 용역’(구 법인세법 제98조 제8항의 ‘건설관련용역’)은 사업소득에 해당한다고 주장하며, 그 근거로 대법원 1995. 8. 25. 선고 94누7843 판결을 들고 있다.

그런데 위 판결은 소득에 관한 조세의 이중과세회피 및 탈세방지를 위한 대한민국과 일본국간의 협약(1970. 10. 29. 발효, 이하 ‘구 한·일조세협약’이라 한다)상 법인의 인적용역소득에 관한 과세권이 문제된 사안이다. 구 한·일조세협약은 개인이 제공하는 인적용역소득에 관한 과세권은 규정하면서도 법인이 제공하는 인적용역소득에 관한 과세권은 규정하고 있지 않아4), 국내에 고정사업장이 없는 일본국 법인의 인적용역소득에 대한 과세권이 어느 국가에 있는지가 논란이 되었다. 또한 구 한·일조세협약은 건설관련용역을 고정사업장 부분에서 언급하고 있어5), 건설관련용역을 고정사업장과 결부시켜 규정하고 있다고 해석이 되었다. 이에 대법원은 조세조약에 있어서 건설관련용역을 항구적 시설 또는 고정사업장과 결부시켜 규정하는 있는 경우에는 건설관련용역을 당해 건설공사 등을 수주한 자 이외의 제3자가 제공하고 얻는 소득을 당해 건설공사 등을 수주한 자의 건설소득과 같은 방법으로 과세하기 위하여 사업소득으로 간주하여 항구적 시설 과세원칙을 적용하고자 하는 취지이므로, 국내에 고정사업장이 없는 일본국 법인의 건설관련용역소득은 사업소득으로 간주되어 구 한·일조세협약상의 사업소득에 관한 규정이 적용된다고 판단하였다.

반면, 이 사건은 대한민국과 노르웨이간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약(이하 ‘한·노조세협약’이라 한다)상 과세권의 배분이 문제되지 않는 사안으로, 한·노조세협약은 법인의 인적용역도 용역수행지국에서 과세할 수 있음을 명시하고 있고(제14조, 제15조, 제3조 제1호 마목), 건설관련용역을 고정사업장과 결부시키는 규정도 없다. 따라서 위 판결을 이 사건에 적용하기는 적절하지 않다.

9) 원고는 전문적 노무도 사업의 개념 안에 포함시키고 있는 OECD 모델 조세조약 주석서6)의 해석에 따르면, 이 사건 비용은 사업소득으로 보아야 한다고 주장한다.

그런데 조세조약은 원천지국의 과세여부 및 국내법상 과세에 상한을 설정한다는 점에 한하여 우선 적용되는 것이고, 국내세법상 소득구분을 결정하는 것은 아니다(대법원 2018. 2. 28. 선고 2015두2710 판결 등 참조). 또한 OECD 모델 조세조약 주석서는 헌법 제6조 제1항에 의해 체결·공포된 조약이 아니고 일반적으로 승인된 국제법규라고 볼 수 없으므로 법적인 구속력이 인정되지 않고, OECD 회원국 간에 체결된 조세조약의 해석을 위한 기준으로 사용되고 있다 하더라도, 이 사건 비용에는 한·노조세협약상 과세권 배분은 문제되지 않고 소득구분에 국내법이 적용되는 이상 OECD 모델 조세조약 주석서를 해석의 기준으로 삼을 수는 없다.

5. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.