상증세법 제24조는 상속인의 재산권을 침해한다거나 평등의 원칙 및 실질적 조세법률주의를 위반하지 않음

주 문

1. 원고들의 항소를 모두 기각한다.

2. 항소비용은 원고들이 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심판결을 취소한다. 피고가 2019. 10. 7. 원고들에게 한 2017. 8. 27. 상속세 290,611,920원(가산세 포함) 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 제1심판결의 인용

이 법원이 이 사건에 관하여 적을 이유는 제1심판결 이유 중 일부를 아래와 같이 고쳐 쓰고, 원고들이 이 법원에서 추가하거나 강조하는 주장에 대하여 제2항과 같이 판단하는 외에는 제1심판결 이유 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다.

○ 제1심판결 제5쪽 1줄의 “상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다)”을 “구 상속세 및 증여세법(2022. 12. 31. 법률 제19195호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라 한다)”으로 고쳐 쓴다.

○ 제1심판결 제9쪽 3줄의 “상속세 및 증여세법”을 “구 상속세 및 증여세법(2022. 12. 31. 법률 제19195호로 개정되기 전의 것)”으로 고쳐 쓴다.

○ 제1심판결의 별지 ”관련 법령“에 이 판결 별지 ”추가 관련 법령“을 추가한다.

2. 추가판단

가. 원고들 주장의 요지

1) 이 사건 증여는 부담부증여에 해당하므로 망인의 전세금 5,000만 원은 상속세 과세가액에 합산되는 사전증여 재산에서 제외되어야 한다.

2) 원고들은 이 사건 부동산을 증여받으면서 망인의 임차인들에 대한 합계 8,000만 원의 임대차보증금 반환채무를 인수하였으므로, 위 임대차보증금 8,000만 원은 상속세 과세가액에 합산되는 사전증여 재산에서 제외되어야 한다.

3) 2010. 3. 25.부터 2017. 8. 27.까지 망인의 임대료 수입 455,680,000원은 상속세 과세가액에 합산되는 사전증여 재산에서 공제되어야 한다. 임대료 수입 전부를 공제하는 것이 타당하지 않다고 하더라도 최소한 상증세법 제37조에 의한 부동산 무상사용에 따른 이익(229,755,667원) 정도는 공제되어야 한다.

4) 상증세법 제24조는, 상속공제 시 배우자공제 5억 원, 일괄공제 5억 원의 적용만으로도 10억 원까지는 상속세가 부과되지 않는 데 반하여, 사전증여의 경우는 위 조항에 따른 공제를 적용받지 못하므로, 일반상속의 경우와 달리 사전증여로 재산을 이전한 경우 과도한 상속세가 부과되어 위헌이다.

5) 다른 상속인들의 원고들에 대한 유류분 반환청구소송의 제1심판결에서 원고들에게 일부 유류분 반환의무가 인정되었으므로, 상속세 재산가액은 다시 산정되어야 한다.

나. 인정사실

다툼 없는 사실, 인용증거, 갑 제8, 9, 10호증, 을 제1, 2호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면 다음 사실을 인정할 수 있다.

1) 원고들과 망인은 2010. 3. 25. 이 사건 부동산에 관하여 아래와 같은 내용의 임대차계약(이하 ‘이 사건 임대차계약’이라 한다)을 체결하였다.

2) 원고들은 2010. 4. 5. 이 사건 부동산에 관하여 2010. 3. 25. 증여를 원인으로 원고들을 합유자로 하는 소유권이전등기를 마쳤고, 같은 날 이 사건 부동산에 관하여 2020. 3. 25. 설정계약을 원인으로 전세금 5,000만 원, 존속기간을 2010. 3. 25.부터 2020. 3. 25.까지로 정하여 망인 앞으로 전세권설정등기를 마쳐주었다.

3) 주식회사 QQQQQQ, WW, EEE, RRR, TTT은 망인으로부터 이 사건 부동산의 일부분을 각 임차한 후 망인과 사이에서 각 임대차계약을 갱신하거나 임대차 계약서를 새로 작성하면서 이 사건 부동산의 일부분을 사용해 온 임차인들이고, 각 임대차계약의 임대차보증금 합계는 8,000만 원이다.

4) 위 임차인들은 2020. 4. 1. ‘이 사건 부동산의 소유자는 망인이고 이후 BBB으로 알고 있고, 원고들이 이 사건 부동산의 소유자라는 사실에 대해서는 들은 적이 없다’는 취지의 각 사실확인서를 작성하였다.

5) 원고들은 이 사건 소송 계속 중인 2022. 12. 20. 위 각 임차인들과 사이에 ‘각 임차인들이 망인과 체결한 종전 임대차계약을 원고들이 승계’하는 취지의 각 임대차계약을 체결하였다.

6) 한편 원고들은 2010. 4. 23. 이 사건 증여에 관한 증여세를 신고·납부하면서 그 신고서 및 계산서에 임대차보증금 반환채무에 관하여는 기재하지 않았다.

7) 망인의 배우자인 CCC과 망인의 아들인 VVV은 원고들을 상대로 광주지방법원 2018가단519071, 2018가단534384(병합)호로 유류분반환청구의 소를 제기하였는데, 위 법원은 2022. 8. 30. 원고들 일부패소의 판결을 선고하였고, 이에 원고들이 항소하여 광주지방법원 2022나65688호로 현재 항소심 계속 중이다(이하 ‘관련 민사소송’이라 한다).

다. 판단

1) 관련 규정 및 관련 법리

가) 상증세법 제47조 제1항은 ‘증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다‘고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제36조 제1항은 “위 규정의 ’그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령이 정하는 채무‘란 증여자가 해당 재산을 타인에게 임대한 경우의 해당 임대보증금을 말한다”고 규정하고 있다.

나) 그리고 조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론이고 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 되므로 허용되어서는 아니 된다(대법원 2007. 7. 13. 선고 2005두 7440판결, 대법원 2006. 5. 25. 선고 2005다19163 판결 등 참조).

2) 전세금 5,000만 원 제외 주장에 관한 판단 부담부증여란 수증자에게 일정한 급부를 할 채무를 부담시키는 것을 말하는데, 이 사건 임대차계약(그 이후 설정된 전세권설정등기 포함)은 실질적으로 원고들이 망인으로부터 이 사건 부동산을 증여받으면서 망인으로 하여금 이 사건 부동산을 무상으로 사용수익 하도록 한 것으로서 원고들에게 일정한 급부를 할 채무를 부담시키는 것으로는 보기 어려워, 상증세법 제47조 제1항이 정하는 부담부증여라고 보기 어렵다. 또한 원고들과 망인 사이에 5,000만 원을 실제 수수한 것으로 보이지도 않아 원고들이 주장하는 전세금 5,000만 원은 상증세법 제47조 제1항의 ’증여재산에 담보된 채무‘에 해당한다고 볼 수 없다. 따라서 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

3) 임대차보증금 8,0000만 원 제외 주장에 관한 판단

가) 앞서 본 상증세법 제47조 제1항 및 같은 법 시행령 제36조 제1항에 따르면, 위 각 규정에 따라 임대차보증금이 사전증여 재산에서 제외되기 위해서는 증여자가 해당 재산을 타인에게 임대한 경우여야 할 뿐만 아니라 수증자가 그 임대차보증금 반환 채무를 인수한 경우여야 한다.

나) 살피건대 이 사건 증여 당시 이 사건 부동산에 관한 임대차보증금 합계가 8,000만 원인 사실은 앞서 본 것과 같으나, 앞서 본 인정사실 및 인용증거, 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사실 및 사정을 종합하면, 원고들이 이 사건 증여 당시 위 임대차보증금 반환채무를 인수하였다고 보기 어렵고, 임대차보증금 반환채무는 상속개시 당시 망인의 채무로 보아 상속세를 계산함이 타당하다. 따라서 원고들의 이 부분 주장도 이유 없다.

① 이 사건 부동산의 임차인들이 작성한 각 사실확인서 기재에 따르면, 이 사건 부동산의 임차인들은 이 사건 증여 당시는 물론이고 망인 사망시점까지도 원고들이 망인으로부터 이 사건 부동산을 증여받아 소유권을 취득하였다는 사실을 전혀 알지 못하였던 것으로 보인다.

② 원고들은 이 사건 증여에 관한 증여세를 신고·납부하면서 그 신고서 및 계산서에 임대차보증금 반환채무의 공제에 관하여는 기재하지 않았고, 원고들 역시 이 사건 증여 당시는 물론 망인의 사망 시까지도 각 임대차계약의 구체적 내용을 알지 못하였던 것으로 보인다.

③ 원고들은, 원고들이 상가건물 임대차보호법에 따라 임대인의 지위를 승계하였으므로 임대차보증금 반환채무도 인수한 것으로 보아야 한다고 주장하나, 각 임차인들은 이 사건 건물의 사용·수익권을 보유하면서 임대할 권한을 갖고 있는 망인과 사이에서 임대차계약을 갱신하거나 임대차계약서를 새로 작성하면서 망인 사망 이후까지도 이 사건 부동산의 일부분을 사용해온 것으로, 이 사건 증여 당시 원고들이 각 임대차계약상의 임대인 지위를 인수할 여지가 없을 뿐만 아니라 임차인 WW, EEE, RRR, TTT은 사업자등록증도 제출되지 않아 상가건물 임대차보호법상의 대항력 요건도 갖추지 못하였다.

4) 임대수익 공제 주장에 관한 판단

원고들은 망인의 임대료 수입 또는 상증세법 제37조에 의한 부동산 무상사용에 따른 이익이 공제되어야 한다고 주장하나, 이를 공제하여야 한다고 볼 아무런 법적근거가 없고, 조세법률주의의 엄격해석 원칙상 비과세요건이나 조세감면요건을 확장해석하거나 유추해석 할 수 없으므로, 원고들의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

5) 상증세법 제24조 위헌 주장에 관한 판단

배우자공제를 두는 경우 이를 무제한으로 할 것인지, 아니면 어느 정도의 한도를 둘 것인지 여부와 사전증여가 있었던 경우 이를 배우자공제에서 불이익으로 반영할 것인지 여부는, 국가의 재정상황, 국민의 소득수준, 사회의 상속관행, 유산분배의 방식, 유산을 구성하는 재산의 내용, 공제의 종합한도 유무, 상속세 및 증여세의 세율 등 제반 재정적․사회경제적 요인에 따라 결정될 것으로서, 이는 원칙적으로 입법자의 입법형성재량에 기초한 정책적 판단에 맡겨져 있다.

구 상속세 및 증여세법 제19조 제1항은 사전증여를 받은 배우자가 실제 상속으로 분할받은 순재산에 대하여 민법 제1009조에 의하여 산정되는 구체적 상속분의 범위 내에서 배우자공제를 인정하고 있고, 이는 배우자간의 상속은 세대 간 이전이 아니고 수평적 이전이라는 점을 감안하여 상속재산 중 배우자의 법정상속분까지 부분에 대하여는 과세를 유보한 후 잔존 배우자의 사망 시 과세하도록 하는 데 그 취지가 있는 것이다(대법원 2005. 11. 10. 선고 2005두3592 판결 참조).

따라서 설령 위 규정에 의하여 배우자로부터 증여를 받은 후 배우자가 10년 내에 사망하였는지 여부에 따라 배우자증여공제가 인정되는 사전증여부분에 대한 상속세 과세 여부가 달라진다고 하더라도, 이는 위와 같은 위 규정의 입법취지에 기인하는 것이므로, 그것이 사전증여에 대한 제재만을 추구한 나머지 합리적 범위를 넘어 상속인의 재산권을 침해한다거나 평등의 원칙 및 실질적 조세법률주의를 위반하여 부조리한 결과를 초래하는 것이라고 할 수 없다[헌법재판소 2002. 9. 19. 선고 2001헌바101, 2002헌바37(병합) 결정 참조]. 따라서 원고들의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

6) 유류분 반환청구소송 관련 주장에 관한 판단

상증세법 제79조 제1항은 ‘제67조에 따라 상속세 과세표준 및 세액을 신고한 자 또는 제78조에 따라 상속세 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 받은 자에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생한 경우에는 그 사유가 발생한 날부터 6개월 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 결정이나 경정을 청구할 수 있다’고 규정하면서 ‘상속재산에 대한 상속회복청구소송 등 대통령령으로 정하는 사유로 상속개시일 현재상속인 간에 상속재산가액이 변동된 경우(제1호)’를 규정하고 있고, 그 위임을 받은 상증세법 시행령 제81조 제2항은 “법 제79조 제1항 제1호에서 ’상속회복청구소송 등 대통령령으로 정하는 사유‘란 피상속인 또는 상속인과 그 외의 제3자와의 분쟁으로 인한 상속회복청구소송 또는 유류분반환청구소송의 확정판결이 있는 경우를 말한다’고 규정하고 있다.

살피건대 망인의 배우자인 CCC과 망인의 아들인 VVV이 원고들을 상대로 제기한 관련 민사소송에서 2022. 8. 30. 원고들 일부패소의 판결이 선고되어 항소심 계속 중인 사실은 앞서 본 것과 같으나, 위 판결이 확정되지 않은 이상 상증세법 제79조 제1항에 따른 경정 사유가 있다고 볼 수 없다. 따라서 원고들의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 제1심판결은 정당하고 원고들의 항소는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.