취득세등 부과처분취소

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【판결요지】

수탁자에게 실질적인 관리·처분 권한이 없는 이 사건 신탁계약이 신탁의 본질에 반해 무효이고 명의신탁에 해당한다고 보는 것이 타당하며, 그에 기초한 위탁자 지위 이전 또한 효력이 없어 원고에게 취득 등의 납세의무가 성립할 수 없음

【전문】

【주문】

상고를 기각한다.
상고비용은 피고가 부담한다.

【이유】

「상고심절차에 관한 특례법」은 대법원이 법률심으로서의 기능을 효율적으로 수행하고 법률관계를 신속하게 확정하도록 제4조 제1항 각 호에서 원심판결에 중대한 법령위반에 관한 사항이 있는 경우 등으로 심리 사유를 한정하고, 상고이유에 관한 주장이 각 호의 어느 하나의 사유를 포함하지 아니하거나 위 사유를 포함하는 경우에도 같은 조 제3항 각 호에 해당할 때에는 판결로 상고를 기각한다고 규정한다.

이 사건 기록과 원심판결 및 상고이유를 모두 살펴보았으나 상고인의 상고이유에 관한 주장은 「상고심절차에 관한 특례법」 제4조 제1항 각 호에서 정한 사유를 포함하지 아니하거나 같은 조 제3항 제2호에서 정한 원심판결에 영향을 미치지 아니하는 때에 해당한다.

「상고심절차에 관한 특례법」 제5조에 따라 상고를 기각하고 상고비용은 패소자가 부담하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

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【전문】

【주문】

 
1.  제1심판결을 취소한다.
 
2.  피고가 2023. 5. 10. 원고에게 한 취득세 8,565,540원, 지방교육세 626,180원, 합계 9,191,720원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.
 
3.  소송총비용은 각자 부담한다.

【이유】

 
1.  처분의 경위

이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심판결 이유 중 해당 부분과 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

 
2.  원고의 주장 요지

아래와 같은 사정들을 고려하면, 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.

① 이 사건 신탁계약은 조세회피를 위한 가장행위로 목적이 위법하거나 불능이어서 신탁법상 무효이고 이를 기초로 한 이 사건 변경계약 역시 무효이다. 이 사건 변경계약에 따른 위탁자 지위의 이전을 전제로 취득세를 부과한 이 사건 처분은 위법하다.

② 원고가 이 사건 변경계약에 따라 위탁자 지위를 이전받았다고 하더라도, 원고가 취득한 위탁자 지위는 사용, 수익 및 처분 권한이 없는 형식적인 권리에 불과하므로 지방세법 제7조 제15항 단서에 따라 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우에 해당한다.

③ 원고는 객관적인 증거서류로 증명되는 10만 원을 지급하고 이 사건 신탁계약에 따른 위탁자 지위를 양수하였으므로 10만 원을 취득세의 과세표준으로 보아야 한다. 원고가 이 사건 아파트를 무상취득하였음을 전제로 한 이 사건 처분은 조세법률주의에 위반된다.

④ 이 사건 처분의 근거법령인 지방세법 시행령 제11조의3은 모법이 부여한 위임의 범위를 명백히 축소한 것으로 위임입법의 한계를 일탈하여 무효이다.

⑤ 피고는 이 사건과 실질적으로 동일한 사안에 대하여 계약의 유·무효 여부, 과세 여부, 적용 법리 등에 관하여 서로 다르게 판단하였다. 이 사건 처분은 납세자의 예측가능성을 침해하고 동일한 납세자를 불합리하게 차별하여 조세평등주의 및 신뢰보호원칙에 반한다.

⑥ 원고에게는 납세의무의 불이행을 탓할 수 없는 정당한 사유에 있으므로 이 사건 처분 중 가산세 부분은 위법하다.

 
3.  판단

가. 관계 법령

이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심판결 이유 중 해당 부분과 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

나. 이 사건 신탁계약 및 변경계약이 무효인지 여부

갑 제1, 2호증의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정하는 아래 사실 및 사정을 고려하면, 이 사건 신탁계약은 신탁법상 신탁에 해당하지 않고, 원시적 불능인 급부를 목적으로 하는 것이어서 신탁법 제5조 제2항'1)에 의하여 무효이거나, 그 실질이 부동산 명의신탁에 해당하므로 부동산실권리자명의등기에관한법률(이하 ‘부동산실명법’이라 한다) 제4조 제1항'2)에 의하여 무효라고 봄이 타당하고, 이를 기초로 하여 성립된 이 사건 변경계약 역시 무효이다.

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주1) 신탁법 제5조(목적의 제한)

② 목적이 위법하거나 불능인 신탁은 무효로 한다.

주2) 부동산실명법 제4조(명의신탁약정의 효력)

① 명의신탁약정은 무효로 한다.

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① 신탁법에 따른 신탁이란 위탁자와 수탁자 사이의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 수익자의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다(신탁법 제2조). 수탁자는 신탁재산에 대한 권리와 의무의 귀속주체로서 신탁재산의 관리, 처분 등을 하고 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 모든 행위를 할 권한이 있는데(신탁법 제31조), 다만 신탁행위로 이를 제한할 수 있고(신탁법 제31조 단서), 수탁자는 선량한 관리자의 주의로 신탁사무를 처리하여야 하며(신탁법 제32조), 수익자의 이익을 위하여 신탁사무를 처리하여야 한다(신탁법 제33조). 한편, 수탁자는 정당한 사유가 있으면 수익자의 동의를 받아 타인으로 하여금 자기를 갈음하여 신탁사무를 처리하게 할 수 있고(신탁법 제42조 제1항), 이 경우 수탁자는 그 선임ㆍ감독에 관하여만 책임을 진다(제2항).

그런데 이 사건 신탁계약은 ‘당사자들은 이 사건 아파트의 등기부상 소유권 명의만을 수탁자 명의로 변경하고 관리하는 것을 목적으로 하는 관리신탁계약을 체결한다(제1조)’라고 정하여 소유권 명의만을 신탁하였음을 명시하고 있다. 뿐만 아니라 이 사건 신탁계약에 의하면, 수탁자는 수익자의 승낙을 얻은 경우에 한하여 신탁재산인 이 사건 아파트에 관하여 처분 및 관리행위를 할 수 있고(제5조 제1항), 수익자가 이 사건 아파트에 관하여 일체의 처분 및 관리를 할 수 있고, 수익자는 필요한 경우 수탁자에게 협력을 요청할 수 있으며(제5조 제2항), 수탁자는 협조요청을 받은 경우 적극적으로 응해야 하고(제5조 제3항), 수익자는 이 사건 아파트의 관리 및 처분에 소요되는 모든 비용을 최종적으로 부담한다(제6조 제4항).

이와 같이 이 사건 신탁계약상의 수탁자는 신탁재산인 이 사건 아파트에 관하여 수익자에 종속되어 처분 및 관리행위를 할 수 있는 것이므로, 사실상 소유권 명의를 갖는 것 외에는 어떠한 처분 및 관리 권한도 갖지 못한다고 볼 수 있다. 따라서 위 수탁자는 신탁법 제2조에서 규정하고 있는 ‘신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위’에 관한 권한을 원천적으로 박탈당한 상태에 있다고 봄이 상당하다.

② 또한 이로 인하여 이 사건 신탁계약의 수탁자는 수탁자의 업무 처리를 전제로 하는 선관주의의무와 충실의무를 사실상 부담하지 않게 되고, 신탁법 제32, 33조에서 정한 수탁자의 업무수행에 관한 의무규정이 적용되지 않고, 수탁자의 신탁법상 의무와 책임이 완전히 감면된 상태에 있다.

③ 더욱이 이 사건 아파트의 소유자로 수익자인 주식회사 △△△△(이하 ‘△△△△’라 한다)는 원하는 경우 통지만으로 이 사건 신탁계약을 종료시킬 수 있고(제3조 단서), 그와 연이어 체결된 이 사건 변경계약 제5조에 따라 10만 원만 지급하고 일방적으로 다시 위탁자 지위를 회복할 수 있다. 이 사건 아파트에 대한 처분권한이 실제로는 최초 위탁자인 △△△△에 사실상 유보되어 있다고 봄이 상당하므로, 신탁법 제2조에서 규정하고 있는 수탁자에 대한 ‘처분행위’가 있었다고 볼 수 없다.

④ 한편, 신탁법은 수탁자의 권한을 제한할 수 있다고 정하고 있기는 하나, 앞서 본 것처럼 이 사건 신탁계약은 수탁자의 신탁재산에 대한 처분 및 관리권한을 원천적으로 박탈하고 있으므로, 이를 두고 신탁법 제31조 단서에 따라 허용되는 제한이라고 볼 수 없다.

⑤ 또한, 신탁법은 정당한 사유가 있는 경우에는 수익자가 신탁사무를 처리할 수 있도록 위임을 허용한다고도 정하고 있다. 그런데 앞서 본 것처럼 이 사건 신탁계약은 수익자가 이 사건 아파트에 관하여 일체의 처분 및 관리행위에 대한 결정권을 갖고 있다고 정하고 있다(제5조 제2항). 이는 수익자가 아무런 제한 없이 신탁사무를 처리할 수 있도록 정한 것이라고 봄이 상당하므로, 이를 두고 신탁법 제42조에 따라 허용되는 위임이라고 볼 수 없다.

⑥ 명의신탁약정은 부동산에 관한 소유권이나 그 밖의 물권(이하 ‘부동산에 관한 물권’이라 한다)을 보유한 자 또는 사실상 취득하거나 취득하려고 하는 자(이하 ‘실권리자’라 한다)가 타인과의 사이에서 대내적으로는 실권리자가 부동산에 관한 물권을 보유하거나 보유하기로 하고 그에 관한 등기는 그 타인의 명의로 하기로 하는 약정을 말하므로(부동산실명법 제2조 제1호), 수탁자에게 토지 소유권의 명의만 이전될 뿐이고, 수탁자에게 이에 대한 관리처분의 권한과 의무가 적극적, 배타적으로 부여되지 않을 경우 그러한 신탁관계는 이른바 명의신탁에 해당한다(대법원 1979. 1. 16. 선고 78누396 판결 참조).

이 사건 신탁계약은 ‘당사자들은 이 사건 아파트의 등기부상 소유권 명의만을 수탁자 명의로 변경하고 관리하는 것을 목적으로 하는 관리신탁계약을 체결한다’라고 정하고 있어 수탁자는 단순히 신탁재산의 명의만을 취하도록 정하고 있는 점, 이 사건 신탁계약은 수탁자의 이 사건 아파트에 관한 처분 및 관리권한을 원칙적으로 박탈하고 있어 수탁자의 신탁재산에 대한 관리처분의 권한과 의무가 적극적, 배타적으로 부여되지 않은 점, 이 사건 변경계약을 통하여 최초 위탁자인 △△△△가 위탁자 지위를 이전한 이후에도 쉽게 위탁자 지위를 회복할 수 있도록 정하여 이 사건 아파트에 관한 처분권한이 최초 위탁자인 △△△△에게 사실상 유보되었다고 볼 수 있는 점, 이 사건 아파트에 대한 대내적 소유권은 위탁자에게, 대외적 소유권은 수탁자에게 귀속되어 대내외적으로 소유권이 분리되었다고 봄이 상당한 점 등을 고려하면 이 사건 신탁계약은 그 목적이 이 사건 아파트에 대한 세금을 회피하기 위함에 있다고 보일 뿐이고, 조세회피의 목적 외에 달리 이 사건 신탁계약을 체결할 만한 동기나 이유는 발견되지 아니하므로 이 사건 신탁계약의 실질은 명의신탁에 해당한다고 봄이 타당하다.

다. 이 사건 처분이 위법한지 여부

취득세는 본래 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로, 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부에 관계없이 사실상의 취득행위 자체를 과세객체로 하는 것인데, 부동산의 취득 원인이 되는 계약이 성립하였다고 하더라도 그 계약이 무효이거나 취소된 경우에는 취득세의 과세객체가 되는 사실상의 취득행위가 존재한다고 볼 수 없으므로, 그에 대한 조세채권이 발생하거나 존속한다고 할 수 없다(대법원 1998. 12. 8. 선고 98두14228 판결 참조).

위와 같은 법리에 비추어 보면, 이 사건 처분은 이 사건 변경계약에 따른 원고의 이 사건 아파트에 관한 위탁자 지위 이전이라는 취득행위를 원인으로 취득세 등을 부과한 것인데, 앞서 본 것처럼 이 사건 신탁계약 및 변경계약이 무효인 이상, 취득세 등의 과세대상이 되는 원고의 사실상의 취득행위가 있다고 할 수 없어 원고에게 취득세 등의 납세의무가 성립할 수 없다. 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다(원고의 이 부분 주장을 받아들이는 이상, 나머지 주장에 관하여는 더 나아가 판단하지 아니한다).

 
4.  결론

원고의 청구는 이유 있으므로 인용하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로, 원고의 항소를 받아들여 제1심판결을 취소하고, 원고의 청구를 인용하기로 하되, 소송비용의 부담에 관하여는 이 사건의 경위, 소송의 진행 경과와 변론에 나타난 제반사정을 고려하여 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제99조에 따라 각자 부담하도록 정한다.

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【전문】

【주문】

 
1.  원고의 청구를 기각한다.
 
2.  소송비용은 원고가 부담한다.

【이유】

 
1.  처분의 경위

가. 주식회사 △△△△(사내이사 □□□, 이하 주식회사를 생략한다)는 2021. 4. 30. □□□과 사이에 △△△△ 소유의 수원시 영통구 소재 ○○마을 ○○○단지아파트 ○동 ○호(이하 ‘이 사건 아파트’라 한다)에 관하여 위탁자 겸 수익자를 △△△△, 수탁자를 □□□로 하는 내용의 부동산 관리신탁계약(이하 ‘이 사건 신탁계약’이라 한다)을 체결하였고, 신탁법 제10조에 따라, 2021. 5. 1. 원고와 양도대금 10만 원에 이 사건 신탁계약상 위탁자 지위를 원고에게 양도하는 내용의 위탁자 지위 변경계약(이하 ‘이 사건 변경계약’이라고 한다)을 체결하였다.

나. 이 사건 아파트에 관하여 2021. 5. 18. 수탁자 □□□ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기, 이 사건 변경계약에 따른 신탁원부 변경등기가 각각 이루어졌다.

이 사건 신탁계약

제3조(신탁기간) 본 계약에 따른 신탁의 기간은 본 계약의 체결일로부터 5년으로 한다. 단, 수익자는 언제든지 수탁자와 위탁자에게 신탁계약의 종료의 의사를 표시할 수 있고, 수익자가 수탁자와 위탁자에게 신탁계약의 종료의 의사표시를 하지 아니하면 5년 단위로 갱신된다. 제5조(신탁 부동산의 관리) ① 수탁자는 신탁 부동산의 명의를 보유하지만, 수익자의 서면 동의 없이 일체의 처분 및 관리행위를 할 수 없다. ② 수익자는 신탁 부동산의 일체의 처분 및 관리를 한다. 단, 수익자는 필요한 경우 수탁자에게 협력을 요청할 수 있다. ③ 수탁자는 제2항의 협조요청을 받은 경우 적극적으로 응해야 한다. 제6조(신탁 부동산의 수익 및 비용의 처리) ① 신탁 부동산의 관리 및 처분에 따라 발생하는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 권리는 수익자에게 귀속하는 것으로 한다. ② 수익자는 수탁자에게 제1항에 따라 생성된 물건과 권리의 이전을 요구할 수 있고, 수탁자는 이러한 요구를 받은 날로부터 5 금융기관거래일 안에 적절한 방법으로 이전을 해야 한다. ③ 수탁자는 신탁 부동산의 관리에 필요한 비용을 청구 받거나 수탁자의 이름으로 지급하여야 할 경우 수익자에게 그 비용의 지급을 요청할 수 있다. ④ 수익자는 신탁 부동산의 관리 및 처분에 소요되는 모든 비용을 최종으로 부담한다. ⑤ 수익자는 본조에 따른 수익과 비용에 대한 처분권을 자유롭게 행사할 수 있다. ⑥ 수익자는 수탁자에게 수익권증서를 발행하여 줄 것을 요구할 수 있다. 제8조(신탁계약의 종료) ④ 제1항 내지 제3항에 따라서 본 계약에 따른 신탁계약이 종료되는 경우 신탁 부동산 또는 신탁 부동산이 대체된 물건 혹은 권리 등은 수익자에게 귀속한다. 제9조(계약의 변경) ② 위탁자는 수익자의 승낙을 얻어 제3자에게 위탁자의 지위를 양도할 수 있다. 단, 위탁자는 본 계약에 따른 각 당사자의 권리와 의무를 아무런 변형 없이 제3자에게 승계시켜야 한다.

다. 이 사건 신탁계약 및 이 사건 변경계약의 주요 내용은 다음과 같다.

이 사건 변경계약

제2조(양수도 대상 권리) ① 양도인은 양수인에게 다음 각 호에 기재된 신탁계약 상의 위탁자의 지위를 신탁법 제10조에 따라서 이전한다. 1. 위탁자 △△△△와 수탁자 □□□ 사이에 2021. 4. 30. 체결된 이 사건 아파트에 대한 이 사건 신탁계약에 따라 해당 부동산에 등기된 신탁계약 ② 양수인은 제1항에 따른 신탁계약 상의 수익자의 지위를 이전받지 않는다. ③ 양수인은 제1항에 따른 신탁계약의 내용을 검토하였으며 양도인이 제1항에 따른 신탁계약에 따라 가지고 있는 위탁자의 권리와 의무를 그대로 승계함을 확인한다. 제4조(양수도 대가) 양수인은 양도인에게 제2조 제1항의 신탁계약 상의 위탁자의 지위를 양수하는 대가로 금 10만 원을 계약체결과 동시에 지급한다.

라. 피고는 이 사건 변경계약에 따른 위탁자 지위의 이전으로 지방세법 제7조 제15항의 본문에 따라 새로운 위탁자인 원고가 이 사건 아파트를 취득하였음을 이유로, 2023. 5. 10. 원고에게 이 사건 아파트의 시가표준액인 180,000,000원을 과세표준으로 하여 산출한 취득세 취득세 8,565,540원, 지방교육세 626,180원, 합계 9,191,720원(가산세 포함)을 각 부과ㆍ고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라고 한다).

마. 원고는 2023. 8. 2. 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2023. 11. 16. 위 심판청구가 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

 
2.  처분의 적법 여부에 관한 판단

가. 원고 주장의 요지

1) 이 사건 변경계약에 따라 위탁자 지위가 이전되었다고 하더라도 이 사건 아파트에 관하여 실질적인 소유권의 변동이 있다고 보기는 어려우므로, 원고는 이 사건 아파트를 취득한 것으로 볼 수 없다. 따라서 원고가 이 사건 아파트를 취득하였음을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다.

2) 설령 이 사건 변경계약에 따른 위탁자 지위이전을 취득세 과세대상으로 보더라도, 이 사건 변경계약은 이 사건 아파트 자체가 아니라 위탁자 지위를 양도한 것에 불과한데, 원고가 이 사건 신탁계약의 종전 위탁자에게 10만 원을 지급하고 이 사건 신탁계약에 따른 위탁자 지위를 양수한 사실이 객관적 증거서류인 거래내역확인증에 의하여 증명되므로, 10만 원을 취득세의 과세표준으로 보아야 한다. 그럼에도 피고는 이 사건 변경계약을 통해 원고가 이 사건 아파트를 무상취득하였다고 보아 시가표준액을 과세표준으로 하여 이 사건 처분을 하였다. 그렇다면 이 사건 처분은 조세법률주의를 일탈하여 위법하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판 단

1) 이 사건 아파트 위탁자 지위 이전은 아파트 취득에 해당하지 않는다는 주장에 관한 판단

이 사건 변경계약으로 이 사건 아파트에 관한 위탁자의 지위가 신탁법 제10조에 따라 원고에게 이전되었음은 앞서 본 것과 같다. 그리고 위 각 증거들과 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 고려하면, 새로운 위탁자인 원고가 이 사건 아파트를 취득한 것으로 보아 이루어진 이 사건 처분은 지방세법 제7조 제15항 본문에 근거한 것으로 적법하다. 이와 다른 전제에서 한 원고의 위 주장은 받아들이지 않는다.

가) 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2007. 10. 26. 선고 2007두9884 판결 등 참조). 지방세법 제7조 제1항에서는 ‘취득세는 부동산, 차량, 기계장비 등을 취득한 자에게 부과한다.’라고 규정하고 있고, 지방세법 제7조 제15항 본문에서는 ‘신탁법 제10조에 따라 신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 본다.’라고 규정하고 있다. 부동산을 신탁하여 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 그 소유권은 대내외적으로 수탁자에게 완전히 이전되고, 위탁자와의 내부관계에서조차 위탁자에게 유보되는 것은 아님에도 불구하고, 지방세법은 신탁법에 의하여 수탁자 명의로 등기된 신탁재산에 대하여는 위탁자가 신탁재산을 소유하고 있는 것으로 의제하여 위탁자 지위 이전이 있는 경우 새로운 위탁자에게 취득세 납세의무가 있는 것으로 간주하고 있다. 따라서 신탁계약상 신탁재산에 대한 실질적 소유권이 수탁자 또는 수익자 등 위탁자 이외의 자에게 귀속된다 하더라도, 신탁재산에 대한 위탁자 지위 이전이 있는 경우 원칙적으로 새로운 위탁자에게 취득세 납세의무가 있다고 보는 것이 조세법률주의 원칙에 부합하는 해석이다.

나) 과거에는 신탁재산의 위탁자 지위를 이전하려면 먼저 신탁을 종료하고 새로운 위탁자가 거래행위를 통해 신탁재산을 취득한 후 다시 신탁을 설정하여야 했으나, 신탁법이 2011. 7. 25. 법률 제10924호로 전부개정되면서 신탁을 종료하지 않더라도 위탁자 지위의 이전이 가능하게 됨에 따라(신탁법 제10조), 신탁재산의 위탁자 지위가 이전되었음에도 불구하고 취득세를 부과할 수 없다는 문제가 제기되었다. 또한 당시 지방세법 제9조 제3항에서는 신탁으로 인한 신탁재산의 취득으로서 ‘위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우’(제1호), ‘신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우’(제2호), ‘수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우’(제3호)에는 취득세를 부과하지 않도록 규정하고 있어, 신탁재산의 위탁자 지위를 이전한 후 신탁을 종료하여 새로운 위탁자가 수탁자로부터 신탁재산을 이전받는 등 위탁자 지위의 이전으로 사실상의 소유권이 새로운 위탁자에게 이전된 경우에도 취득세를 부과할 수 없다는 문제가 제기되었다. 이에 신탁재산의 위탁자 지위 이전의 경우에도 취득세를 부과할 수 있는 근거를 마련하기 위하여 지방세법이 2015. 12. 29. 법률 제13636호로 개정되면서 지방세법 제7조 제15항이 신설되었다. 이처럼 신설된 지방세법 제7조 제15항은 위탁자 지위의 이전이 있는 경우 취득세를 부과함으로써 과세 공백을 메우기 위하여 특별히 마련된 조항으로서 창설적 규정이라고 보아야 한다(대법원 2018. 2. 8. 선고 2017두67810 판결 등 참조). 이러한 지방세법 제7조 제15항의 입법 경위와 규정의 취지 등에 비추어 보면, 위 지방세법의 시행일인 2016. 1. 1. 이후 신탁재산의 위탁자 지위 이전이 있는 경우에는 특별한 사정이 없는 한 이를 취득세 과세대상에 해당하는 것으로 보아야 한다.

다) 앞서 인정한 바와 같이 이 사건에서 위탁자 겸 수익자 지위를 가진 △△△△가 원고에게 이 사건 아파트에 관한 위탁자 지위를 이전하였고, 이 사건 변경계약은 ‘위탁자 내지 양도인은 위탁자의 지위를 신탁법 제10조에 따라 양수인에게 이전한다’고 규정하고 있다. 이 사건에서 지방세법 제7조 제15항 본문에서 정한 과세요건인 ‘신탁법 제10조에 따라 신탁재산에 대한 위탁자 지위의 이전’이 있었음은 분명하다.

라) 한편 원고는 지방세법 제7조 제15항 단서에 해당하여 신탁재산을 취득한 것으로 볼 수 없다고도 주장한다. 살피건대 지방세법 제7조 제15항 단서는 ‘위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.’라고 규정하고 있고, 그 위임을 받은 구 지방세법 시행령 제11조의2는 ‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률(이하 ’자본시장법‘이라 한다)에 따른 부동산집합투자기구의 집합투자업자가 그 위탁자의 지위를 다른 집합투자업자에게 이전한 경우’(제1호)와 ‘제1호에 준하는 경우로서 위탁자 지위를 이전하였음에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권의 변동이 없는 경우’(제2호)를 규정하고 있었다. 그런데 위 시행령은 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 없는 경우에 관하여 ‘부동산 집합투자기구의 집합투자업자가 그 위탁자 지위를 다른 집합투자업자에게 이전하는 경우’만을 구체적 예시로 두고 있다. 그런데 부동산 집합투자기구는 자본시장법을 적용받는 것이고, 그 위탁자는 부동산 취득과 관련하여 자신이 직접 금전적인 부담을 지지 않으며, 부동산을 취득ㆍ소유한 적이 없으므로, 위탁자 사이에 거래행위를 상정하기 곤란하다. 또한 자본시장법의 적용을 받지 않는 신탁에 있어서 집합투자기구의 신탁구조에 준하는 경우를 상정하기가 쉽지 않고, 이에 2021. 12. 31. 지방세법 시행령 개정을 통해 위 시행령 제2호가 삭제되었다. 이와 같은 사정을 고려하면 원고가 주장하는 것처럼 이 사건 아파트에 관한 일체의 처분 및 관리 권한은 실질적으로 수익자가 보유하고, 위탁자인 원고에게 이 사건 아파트에 관하여 어떠한 처분 및 관리 권한이 존재하지 않는다 하더라도, 이 사건에서의 위탁자 지위 이전이 지방세법 제7조 제15항 단서 및 구 지방세법 시행령 제11조의2 제2호에서 정한 ‘제1호에 준하는 경우로서 위탁자 지위를 이전하였음에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권의 변동이 없는 경우’에 해당한다고 인정하기 어렵다.

3) 과세표준 적용 위법 등 주장에 관한 판단

가) 구 지방세법(2021. 12. 28. 법률 제18655호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 지방세법’ 이라고 한다) 제10조 제1항 본문에서는 ‘취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다’고 규정하고 있고, 같은 조 제2항에서는 ‘제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다’고 각 규정하고 있다.

한편, 구 지방세법 제10조 제5항에서는 ‘무상취득 및 소득세법 제101조(양도소득의 부당행위계산) 제1항 또는 법인세법 제52조(부당행위계산의 부인) 제1항에 따른 거래로 인한 취득을 제외한 다음 각 호의 취득에 대하여는 제2항 단서에도 불구하고 사실상의 취득가격을 과세표준으로 한다’고 하면서, 제3호에서 ‘판결문ㆍ법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득’을 규정하고 있고, 구 지방세법 시행령 제18조 제3항 제2호는 법인장부의 하나로 출납전표를 규정하고 있다.

나) 위 인정사실에 더하여 앞서 든 증거와 갑 제8, 9호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 고려하면, 원고는 이 사건 변경계약을 통해 이 사건 아파트를 무상취득하였다고 봄이 타당하므로, 구 지방세법 제10조 제5항이 적용될 수 없고, 피고가 구 지방세법 제10조 제2항 단서 등에 따라 이 사건 아파트의 시가표준액을 과세표준으로 삼아 원고에게 취득세 및 지방교육세를 부과ㆍ고지한 이 사건 처분에 어떠한 위법이 있다고 보기 어렵다. 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

(1) 지방세법 제7조 제15항 본문은 신탁재산의 위탁자 지위 이전이 있는 경우 새로운 위탁자가 단지 위탁자 지위만을 취득한 것이 아니라 ‘신탁재산 자체’를 취득한 것으로 본다고 규정하고 있다.

(2) 그런데 이 사건 아파트의 시가표준액(180,000,000원), 이 사건 아파트의 종전 거래가액(등기사항전부증명서상 2020. 5. 20. △△△△의 이 사건 아파트 양수금액 225,000,000원)과 비교하여 볼 때, 이 사건 변경계약으로 정한 대금 10만 원은 유상거래로 볼 수 없는 정도의 소액에 불과하다. 이 사건 변경계약의 대가가 이 사건 아파트의 실질가치를 반영한 것이라고 볼 수 없다.

(3) 구 지방세법 제10조 제5항 제3호에서 법인의 장부가액을 사실상의 취득가액으로 보고 이를 과세표준으로 한 취지는 객관화된 조직체로서 거래가액을 조작할 염려가 적은 법인의 장부가액은 특별히 취득가액을 조작하였다고 인정되지 않는 한 원칙적으로 실제의 취득가격에 부합하는 것으로 볼 수 있는 신빙성이 있음을 전제로 하는 것이므로 법인의 장부가액이 사실상의 취득가격에 부합되는지 여부에 관계없이 무조건 법인의 장부가액을 취득세와 등록세의 과세표준으로 하여야 하는 것은 아니다(대법원 1993. 4. 27. 선고 92누15895 판결 등 참조). 이 사건 변경계약에 관한 거래내역확인증 상의 양도대금 10만 원은 이 사건 아파트의 취득가격에 부합하는 것으로 도저히 보기 어렵고, 이는 이 사건 아파트의 실질 가치와는 무관하게 무상거래가 아닌 것과 같은 외관을 작출하기 위하여 당사자 간 임의로 책정한 금액으로 보인다.

(4) 이 사건 처분은 대금을 10만 원으로 정하여 이루어진 ‘이 사건 변경계약에 따른 위탁자 지위 이전행위’를 과세의 객체로 삼은 것이 아니라 지방세법 제7조 제15항 본문에 따라 간주되는 ‘이 사건 아파트의 취득행위’를 과세의 객체로 삼은 것이고, 원고는 시가표준액 180,000,000원의 이 사건 아파트를 취득하면서도 단지 10만 원을 지급했다는데, 위 대가도 이 사건 아파트의 원래 소유자의 종합부동산세 등 세금 절감을 위해 위탁자 지위 이전 형식을 취하는 과정의 일환에서 현출된 것으로서 원고가 실제로 지급하지 않았을 가능성도 배제할 수 없다. 그러므로 원고가 이 사건 아파트를 무상취득하였다고 보고 시가표준액을 과세표준으로 삼은 이 사건 처분에 어떠한 위법이 존재한다고 볼 수 없다.

 
3.  결 론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

별지

관계 법령

■ 지방세법

제4조(부동산 등의 시가표준액)

① 이 법에서 적용하는 토지 및 주택에 대한 시가표준액은 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따라 공시된 가액으로 한다. 다만, 개별공시지가 또는 개별주택가격이 공시되지 아니한 경우에는 특별자치시장ㆍ특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장(자치구의 구청장을 말한다. 이하 같다)이 같은 법에 따라 국토교통부장관이 제공한 토지가격비준표 또는 주택가격비준표를 사용하여 산정한 가액으로 하고, 공동주택가격이 공시되지 아니한 경우에는 대통령령으로 정하는 기준에 따라 특별자치시장ㆍ특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장이 산정한 가액으로 한다.

제7조(납세의무자 등)

① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 양식업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 이 장에서 "부동산등"이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.

⑮ 「신탁법」 제10조에 따라 신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 본다. 다만, 위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

제9조(비과세)

③ 신탁(「신탁법」에 따른 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것만 해당한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다. 다만, 신탁재산의 취득 중 주택조합등과 조합원 간의 부동산 취득 및 주택조합등의 비조합원용 부동산 취득은 제외한다.

 
1.  위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우

 
2.  신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우

 
3.  수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우

제17조(면세점)

① 취득가액이 50만원 이하일 때에는 취득세를 부과하지 아니한다.

■ 구 지방세법(2021. 12. 28. 법률 제18655호로 개정되기 전의 것)

제10조(과세표준)

① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부로 취득하는 경우에는 연부금액(매회 사실상 지급되는 금액을 말하며, 취득금액에 포함되는 계약보증금을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)으로 한다.

② 제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.

⑤ 다음 각 호의 취득(증여ㆍ기부, 그 밖의 무상취득 및 「소득세법」 제101조 제1항 또는 「법인세법」 제52조 제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.

 
1.  국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합으로부터의 취득

 
2.  외국으로부터의 수입에 의한 취득

 
3.  판결문ㆍ법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득

 
4.  공매방법에 의한 취득

 
5.  「부동산 거래신고 등에 관한 법률」 제3조에 따른 신고서를 제출하여 같은 법 제5조에 따라 검증이 이루어진 취득

부칙 <제18655호, 2021.12.28>

제1조(시행일) 이 법은 2022년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 다음 각 호의 개정규정은 각 호의 구분에 따른 날부터 시행한다.

 
1.  제10조, 제10조의2부터 제10조의7까지, 제11조제1항ㆍ제3항, 제12조제1항, 제15조제2항제1호부터 제3호까지, 제20조제1항, 제21조제1항ㆍ제3항, 제22조의4, 제27조제3항 및 제151조제1항제1호의 개정규정: 2023년 1월 1일

■ 지방세법 시행령

제11조의3(소유권 변동이 없는 위탁자 지위의 이전 범위)

법 제7조제15항 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

 
1.  「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 부동산집합투자기구의 집합투자업자가 그 위탁자의 지위를 다른 집합투자업자에게 이전하는 경우

■ 구 지방세법 시행령(2021. 12. 31. 대통령령 제32293호로 개정되기 전의 것)

제11조의2(소유권 변동이 없는 위탁자 지위의 이전 범위)

법 제7조제15항 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

 
1.  「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 부동산집합투자기구의 집합투자업자가 그 위탁자의 지위를 다른 집합투자업자에게 이전하는 경우

 
2.  제1호에 준하는 경우로서 위탁자 지위를 이전하였음에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권의 변동이 없는 경우

■ 신탁법

제10조(위탁자 지위의 이전)

① 위탁자의 지위는 신탁행위로 정한 방법에 따라 제3자에게 이전할 수 있다.

② 제1항에 따른 이전 방법이 정하여지지 아니한 경우 위탁자의 지위는 수탁자와 수익자의 동의를 받아 제3자에게 이전할 수 있다. 이 경우 위탁자가 여럿일 때에는 다른 위탁자의 동의도 받아야 한다.

③ 제3조제1항제2호에 따라 신탁이 설정된 경우 위탁자의 상속인은 위탁자의 지위를 승계하지 아니한다. 다만, 신탁행위로 달리 정한 경우에는 그에 따른다.