8년 이상 직접 경작한 사실을 인정하기에 부족하므로 당초처분은 적법함

상세내용

청구취지 및 항소취지

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2022. 11. 1. 원고에게 한 2021년도 과세연도 양도소득세 00,000,000원의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 제1심판결의 인용

이 법원의 판결이유는 아래와 같이 고치거나 원고가 이 법원에서 강조 내지 부가한 주장에 관한 판단을 아래 제2항에 추가하는 외에는 제1심판결의 이유 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어 및 별지를 포함하여 이를 그대로 인용한다.

○ 제1심판결 제2쪽 제2행의 “○○군”을 “○○군”으로 고쳐 쓴다.

○ 제1심판결 제2쪽 제3행의 “000,000,000원”을 “000,000,000원”으로 고쳐 쓴다.

○ 제1심판결 제2쪽 제5행의 “2021. 4. 22.”을 “2021. 4. 29.”로 고쳐 쓴다.

○ 제1심판결 제2쪽 제10행의 “다.”를 “라.”로 고쳐 쓴다.

○ 제1심판결 제4쪽 제13~16행을 다음『 』부분과 같이 고쳐 쓴다.

『원고가 2008. 4. 22. 이 사건 토지를 취득하여 2021. 4. 29. 위 토지를 ○○ ○○군에 양도한 사실은 앞서 본 것과 같다. 그렇다면 조세특례법 제69조 제1항에서 정하는 양도소득세 감면요건을 충족하기 위해서는 원고가 2008. 4. 22.부터 2021. 4. 29.까지의 사이에 8년 이상 이 사건 토지를 직접 경작한 사실이 증명되어야 한다.』

○ 제1심판결 제5쪽 제8행, 제11행의 각 “증인”을 각 “제1심 증인”으로 고쳐 쓴다.

○ 제1심판결 제5쪽 제10행의 “고무마”를 “고구마”로 고쳐 쓴다.

○ 제1심판결 제7쪽 제7행의 “2023년”을 “2021년”으로 고쳐 쓴다.

2. 추가 판단

가. 원고의 주장

1) 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항 제1호에서 정한 ‘상시 종사’란 농업을 주된 업으로 삼아 농작물의 재배․수확 등 농작업의 전반적인 과정에 자신의 책임과 판단 하에 참여하고, 그 노동력의 투입 정도가 농지의 규모, 작물의 종류, 기계화 여건 등을 종합적으로 고려할 때 주체적으로 농사를 경영하는 것으로 인정될 수 있는 상태를 의미하는 것으로 해석함이 타당하다. 또한 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항 제2호에서 정한 ‘농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것’ 역시 다른 직업을 가진 사람이 주말 등을 이용하여 자경하는 경우를 포괄하는 개념으로서, 전체 농작업 과정에서 타인의 노동력보다 자신의 노동력이 더 많이 투입되었음이 인정되면 충분하다. 그럼에도 제1심이, 원고가 이 사건 토지 소유 당시 대학교에 재학하였고, 졸업 후 잠시 직장생활을 하였다는 사정을 들어 원고가 이 사건 토지를 직접 경작하지 않았다고 판단한 것은 ‘자경’의 의미를 지나치게 협소하게 해석한 것으로서 위법하다(이하 ‘제1주장’이라 한다).

2) 농지이용 및 경작사실 확인서(갑 제3호증), 농지원부(갑 제4호증), 조합원 탈퇴증명서(갑 제5호증), 제1심 증인 ○○○의 증언 등을 종합하면, 원고가 이 사건 토지를 8년 이상 직접 경작하였다고 볼 수 있다(이하 ‘제2주장’이라 한다).

3) 개정된 농지법 및 같은 법 시행령이 2016. 1. 21.부터 시행되면서 대학생도 주말․체험영농 목적으로 농지를 취득할 수 있게 되었다. 따라서 ‘원고가 이 사건 토지를 소유하고 있을 당시 대학생이었다는 점 등에 비추어, 8년 이상 직접 경작하였다고 볼 수 없다’는 취지의 피고 주장은 타당하지 않다(이하 ‘제3주장’이라 한다).

나. 제1주장에 관한 판단

1) 조세특례법 제69조 제1항은 ‘농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다’라고 규정하고 있다. 이 규정의 입법 목적은 전근대적인 법률관계인 소작제도를 청산하고 부재지주로 인하여 야기되는 농지이용의 비효율성을 제거하기 위하여 경자유전의 원칙을 국가의 의무로서 천명하고 있는 헌법 제121조 제1항에 근거하여 외지인의 농지투기를 방지하고 8년 이상 자경한 농민의 조세부담을 덜어주어 농업․농촌을 활성화하는 데 있다(헌법재판소 2003. 11. 27. 선고 2003헌바2전원재판부 결정 등 참조). 그리고 조세특례법 제69조 제1항의 위임에 의한 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항은 ‘법 제69조 제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작”이란 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생 식물의재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다’라고 규정하고 있다.

2) 위 각 규정의 문언 및 ① 2006. 2. 9. 대통령령 제19329호로 조세특례제한법 시행령이 개정되기 이전의 조세특례제한법 시행령에서는 양도소득세 감면대상 요건의 하나인 ‘직접 경작’ 또는 ‘자경’의 개념에 대하여 별도로 규정하지 않고 있었고, 그 당시 대법원은 ‘직접 경작’ 또는 ‘자경’의 의미를 양도자가 손수 경작하는 경우뿐 아니라 자기의 책임과 계산 하에 다른 사람을 고용하여 경작하는 경우나 생계․세대를 같이하는 가족으로 하여금 경작케 한 경우도 여기에 포함된다고 해석하였던 점(대법원 1990. 9. 28. 선고 90누6064 판결, 대법원 1995. 2. 3. 선고 94누11859 판결 등 참조), ② 그런데 그 후 2006. 2. 9. 대통령령 제19329호로 조세특례제한법 시행령 제66조 제12항이 신설되면서 비로소 ‘직접 경작’이라 함은 ‘거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것’을 말한다고 정의하여 그 의미를 명확하게 규정하게 되었고, 이 사건에 적용되는 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항에서도 위와 같은 취지로 규정하고 있는 점, ③ 위 규정을 신설한 입법 취지가 종전의 대법원 판례의 해석에 따르면 실질적으로 영농에 종사하지 않으면서 양도소득세가 감면되는 등의 문제를 해소하기 위한 것에 있다고 보이는 점, ④ 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규는 특별한 사정이 없는 한 법문대로 엄격하게 해석하여야 하는 점(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 등 참조) 등을 종합하면, 위 ‘직접 경작’의 의미를 기존 판례와 같이 자기의 책임․계산 하에 다른 사람을 고용하는 경우나 생계․세대를 같이하는 가족으로 하여금 경작케 하는 경우까지 포함하는 것으로 볼 수는 없고, 문리대로 해석하여 농작물의 경작 등에 ‘상시 종사’하거나 농작업의 2분의 1 이상을 ‘자신이 손수 담당’하여야만 직접 경작 요건을 충족한다고 볼 수 있다.

3) 따라서 양도소득세 감면대상에 해당하는 농지의 ‘직접 경작’ 여부에 관하여, 농업에 상시 종사하는 사람에 대하여는 자기 노동력 비율에 관계없이 직접 경작한 것으로 인정하되, 농업에 상시 종사하는 것이 아니라 다른 직업을 가지는 등의 이유로 부분적으로 종사하는 사람은 전체 농작업 중 가족이나 제3자를 제외한 ‘자기’의 노동력 투입 비율이 2분의 1 이상인 경우에 한하여 직접 경작한 것으로 인정함이 타당하다(대법원 2010. 9. 30. 선고 2010두8423 판결, 대법원 2012. 12. 27. 선고 2012두19700 판결 등 참조). 그런데 원고의 제1주장은 이와 다른 전제에서 양도소득세 감면규정인 조세특례법 제69조 제1항 및 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항의 조세감면요건을 확장해석하는 것이어서 받아들일 수 없다.

다. 제2주장에 관한 판단

원고는 농지이용 및 경작사실 확인서(갑 제3호증), 농지원부(갑 제4호증), 조합원 탈퇴 증명서(갑 제5호증), 제1심 증인 ○○○의 증언 등을 종합하면, 원고가 이 사건 토지를 8년 이상 직접 경작하였음을 인정할 수 있다고 주장한다. 그러나 위와 같은 증거들만으로는 원고가 2008. 4. 22.부터 2021. 4. 29.까지의 사이에 이 사건 토지를 8년 이상 직접 경작한 사실이 인정된다고 보기 어려우므로, 제2주장도 받아들일 수 없다.

그 구체적인 이유는 다음과 같다.

1) 이 사건 토지가 위치한 마을의 대표 △△△, 마을 주민 ○○○, 농지위원 □□□이 연명으로 작성한 ‘농지이용 및 경작사실 확인서(갑 제3호증)’에 ‘원고가 2008년부터 2021년까지 이 사건 토지에서 콩, 양파, 고구마, 감자 등을 경작하였음을 확인함’이라고 기재되어 있다. 인근 주민의 진술이나 확인서 등에 의하여 자경 사실을 증명하고자 할 때에는 그 진술의 내용이 경작 방법, 작업 내용과 주체, 작업의 빈도 등 자경 사실 자체를 명백히 뒷받침할 수 있는 구체적인 사실을 포함하고 있어야 한다. 그런데 위 확인서에는 이러한 구체적인 사실이 기재되어 있지 않고, 막연히 원고가 2008년부터 2021년까지 이 사건 토지를 경작하였다는 것일 뿐이어서 위 확인서만으로 원고의자경 사실을 뒷받침하기에는 부족하다. 또한 위 확인서를 작성하였던 ○○○은 제1심에서 증인으로 출석하여 ‘원고가 2017년부터 2021년까지 약 4~5년 정도 이 사건 토지에서 고구마 농사를 지었다’는 취지로 진술하였는데(제1심 증인 ○○○에 대한 증언 녹취서 제7쪽), 이와 같은 증언의 내용은 위 확인서에 기재된 원고의 ‘경작 시기’와 서로 일치하지도 않아 위 확인서와 증언의 내용대로 원고가 각 해당 기간 동안 이 사건 토지에서 고구마 등을 경작하였다고 믿기도 어렵다.

2) 원고는, 행정청이 작성․관리하는 공적 장부인 농지원부(갑 제4호증)에 ‘원고가 이 사건 토지를 자경하였다’는 취지로 기재되어 있으므로, 원고의 자경 사실이 강하게 추정된다고 주장한다. 한편 이 사건 토지는 ○○ ○○군 ○○면 ○○리 496-2 답 1,930㎡(이하 ‘○○리 496-2 토지’라 한다)로부터 분할된 것이다. 그런데 위 농지원부에 기재된 원고의 자경 사실 관련 내용은 이 사건 토지에 관한 것이 아니라 분할 전 토지인 ○○리 496-2 토지에 관한 것이다. 위 농지원부의 구체적인 기재는 다음과 같다.

더욱이 원고는, 이 사건 토지에서 경작한 고구마, 콩 등은 상대적으로 노동력 투입이 적은 작물이고, 이 사건 토지의 면적(913㎡)이 넓지 않다는 점을 강조하면서 원고가 이 사건 토지를 직접 경작하였다고 주장하였다. 그러나 위 농지원부에 기재된 내용은 ‘원고가 ○○리 496-2 토지(1,930㎡)에서 주로 벼를 자경하였다’는 것으로 원고가 스스로 한 주장과도 배치되고, 앞서 본 농지이용 및 경작사실 확인서(갑 제3호증)의 기재나 제1심 증인 ○○○의 증언과도 일치하지 않는다. 또한 농지원부는 농지관리 및 농업정책의 효율적 추진을 위해 작성․비치하는 행정 내부 자료로서 경작 변동 상황 등을 실시간으로 갱신․관리하는 것은 아니므로, 그 기재만을 들어 양도소득세 감면요건에 해당하는지 여부를 인정하기는 부족하다.

3) 조합원 탈퇴 증명서(갑 제5호증)에 의하면, 원고가 2013. 2. 6.부터 2022. 8. 22.까지 ○○농업협동조합의 조합원이었음이 인정된다. 이와 관련하여 농업협동조합법은 제19조 제1항에서 ‘조합원은 지역농협의 구역에 주소, 거소나 사업장이 있는 농업인이어야 한다’고 규정하고, 제19조 제4항에서 ‘제1항에 따른 농업인의 범위는 대통령령으로 정한다’라고 규정한다. 농업협동조합법 시행령은 제4조는 제1항에서 ‘법 제19조 제1항에 따른 지역농업협동조합의 조합원의 자격요건인 농업인의 범위는 다음 각 호와 같다’고 규정하면서 그중 제1호에서 ‘1천 제곱미터 이상의 농지를 경영하거나 경작하는 자’를, 제2호에서 ‘1년 중 90일 이상 농업에 종사하는 자’를 각 규정하고 있다. 그런데 위 각 규정에서는 ‘농지를 경영하거나 경작’ 또는 ‘농업에 종사’할 것을 요구할 뿐, 조세특례법 제69조 제1항과 같이 농지를 ‘직접’ 경작할 것을 요구하지는 않고 있다. 이와 같이 농업협동조합의 조합원 자격요건과 조세특례법 제69조 제1항에서 정하는 양도소득세 감면요건이 서로 다른 이상 원고가 ○○농업협동조합의 조합원이었다는 사정만으로 이 사건 토지를 직접 경작한 사실이 증명된다고 단정할 수 없다.

라. 제3주장에 관한 판단

1) 원고는 개정된 농지법 및 농지법 시행령이 2016. 1. 21.부터 시행되면서 대학생도 주말․체험영농 목적으로 농지를 취득할 수 있게 되었다고 주장한다. 구 농지법(2015. 7. 20. 법률 제13405호로 개정되어 2016. 1. 21. 시행된 것, 이하 ‘구 농지법’이라 한다)과 구 농지법 시행령(2016. 1. 19. 대통령령 제26903호로 개정되어 2016. 1. 21. 시행된 것, 이하 ‘구 농지법 시행령’이라 한다) 중 원고의 위 주장과 관련이 있는 조항은 다음과 같다.

■ 구 농지법(2015. 7. 20. 법률 제13405호로 개정되어 2016. 1. 21. 시행된 것)

제6조(농지 소유 제한)

① 농지는 자기의 농업경영에 이용하거나 이용할 자가 아니면 소유하지 못한다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 자기의 농업경영에 이용하지 아니할지라도 농지를 소유할 수 있다.

3. 주말·체험영농(농업인이 아닌 개인이 주말 등을 이용하여 취미생활이나 여가활동으로 농작물을 경작하거나 다년생식물을 재배하는 것을 말한다. 이하 같다)을 하려고 농지를 소유하는 경우

제7조(농지 소유 상한)

③ 주말·체험영농을 하려는 자는 총 1천 제곱미터 미만의 농지를 소유할 수 있다. 이 경우 면적 계산은 그 세대원 전부가 소유하는 총 면적으로 한다.

제8조(농지취득자격증명의 발급)

① 농지를 취득하려는 자는 농지 소재지를 관할하는 시장(구를 두지 아니한 시의 시장을 말하며, 도농 복합 형태의 시는 농지 소재지가 동지역인 경우만을 말한다), 구청장(도농 복합 형태의 시의 구에서는 농지 소재지가 동지역인 경우만을 말한다), 읍장 또는 면장(이하 “시·구·읍·면의 장”이라 한다)에게서 농지취득자격증명을 발급받아야 한다.

② 제1항에 따른 농지취득자격증명을 발급받으려는 자는 다음 각 호의 사항이 모두 포함된 농업경영계획서를 작성하여 농지 소재지를 관할하는 시·구·읍·면의 장에게 발급신청을 하여야 한다. 다만, 제6조 제2항 제2호·제3호·제7호·제9호·제9호의2 또는 제10호 바목에 따라 농지를 취득하는 자는 농업경영계획서를 작성하지 아니하고 발급신청을 할 수 있다.

1. 취득 대상 농지의 면적

2. 취득 대상 농지에서 농업경영을 하는 데에 필요한 노동력 및 농업 기계·장비·시설의 확보 방안

3. 소유 농지의 이용 실태(농지 소유자에게만 해당한다)

■ 구 농지법 시행령(2016. 1. 19. 대통령령 제26903호로 개정되어 2016. 1. 21. 시행된 것)

제7조(농지취득자격증명의 발급)

① 법 제8조 제2항에 따라 농지취득자격증명을 발급받으려는 자는 농지취득자격증명신청서류를 농지의 소재지를 관할하는 시장(구를 두지 아니한 시의 시장을 말하며, 도농복합형태의 시에 있어서는 농지의 소재지가 동지역인 경우만을 말한다)·구청장(도농복합형태의 시의 구에 있어서는 농지의 소재지가 동지역인 경우만을 말한다)·읍장 또는 면장(이하 “시·구·읍·면의 장”이라 한다)에게 제출하여야 한다. 이 경우 농림축산식품부장관이 정하는 전자적인 방법을 활용하여 제출할 수 있다.

② 시·구·읍·면의 장은 제1항에 따른 농지취득자격증명의 발급신청을 받은 때에는 그 신청을 받은 날부터 4일(법 제8조 제2항 단서에 따라 농업경영계획서를 작성하지 아니하고 농지취득자격증명의 발급신청을 할 수 있는 경우에는 2일) 이내에 다음 각 호의 요건에 적합한지의 여부를 확인하여 이에 적합한 경우에는 신청인에게 농지취득자격증명을 발급하여야 한다.

2. 농업인이 아닌 개인이 주말·체험영농에 이용하고자 농지를 취득하는 경우에는 신청 당시 소유하고 있는 농지의 면적에 취득하려는 농지의 면적을 합한 면적이 법 제7조 제3항에 따른 농지의 소유상한 이내일 것

2) 위 규정의 내용을 종합하면, 농업인이 아닌 개인의 경우에도 그 세대원 전부가소유하는 농지의 총 면적이 ‘1,000㎡ 미만’인 경우에 한하여 구 농지법 제8조 및 구 농지법 시행령 제7조 규정에 따라 농지취득자격증명을 발급받아 농지를 소유할 수 있다. 그런데 원고가 농업인이 아닌 개인의 자격에서 주말․체험영농 목적으로 농지취득자격 증명을 발급받아 이 사건 토지에 관한 소유권을 취득하였음을 인정할 아무런 자료가 없다. 오히려 갑 제7호증, 을 제7호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 원고가 2008. 4. 22. 임의경매 절차를 통하여 그 면적이 1,000㎡ 이상인 ○○리 496-2 토지(이 사건 토지의 분할 전 토지로 면적이 1,930㎡이다)를 취득한 사실이 인정된다. 따라서 원고가 이 사건 토지를 주말․체험영농 목적으로 소유하였다고 보기 어려우므로, 제3주장 역시 받아들일 수 없다.